Mali Müşavir Sorumluluk Davaları : Güncel Danıştay Kararları

Bir Serbest Muhasebeci Mali Müşavir (SMMM) veya Yeminli Mali Müşavir (YMM) olarak, mesleki faaliyetleriniz nedeniyle hakkınızda düzenlenen bir sorumluluk raporu, vergi tarhiyatı veya ödeme emri ile karşılaşmak, şüphesiz en ciddi mesleki risklerin başında gelmektedir. Özellikle “vergi suçuna iştirak” veya “müteselsil sorumluluk” gibi ağır iddialarla karşı karşıya kaldığınızda, bu durumun otomatik bir “suçluluk” karinesi olmadığını bilmeniz hayati önem taşımaktadır.

Vergi idaresi, uygulamada genellikle en geniş yorumla meslek mensuplarına sorumluluk yüklemeye çalışsa da, yüksek yargı (Danıştay ve Bölge İdare Mahkemeleri) bu sorumluluğu çok net ve somut koşullara bağlamaktadır. Yargı içtihatları, “somut tespit ve delil” bulunmadıkça veya beyannamelerdeki bilgilerin defter kayıtlarına ve belgelere uygun olmamasının açıkça ortaya konmadıkça, meslek mensubunun sorumlu tutulamayacağını istikrarlı bir şekilde vurgulamaktadır.

Bu yazıda, 2025 yılı da dahil olmak üzere son yıllarda Danıştay ve Bölge İdare Mahkemeleri tarafından mali müşavirler lehine verilmiş 15’ten fazla güncel ve emsal nitelikteki yargı kararını analiz edeceğiz. “Somut tespit” olmadan sorumluluğunuzun doğmayacağını, hangi durumlarda “deftere uygunluğun” sizi koruyacağını ve idarenin yaptığı hangi usul hatalarının lehinize sonuç doğuracağını, doğrudan bu kararlara dayanarak net bir şekilde ortaya koyacağız.

Mali Müşavir Sorumluluğunun Hukuki Çerçevesi: İştirak ve Müteselsil Sorumluluk Nedir?

Meslek mensuplarının sorumluluğu, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu (VUK) kapsamında temel olarak iki farklı hukuki zeminde ele alınır. Bu iki kavramın karıştırılması veya bir arada kullanılması, idarenin yaptığı en temel hatalardan biridir ve savunmanızın ilk adımını oluşturur.

1. İştirak Sorumluluğu (VUK Madde 359): Bu, meslek mensubunun, mükellefin vergi suçuna (örneğin sahte fatura düzenleme veya kullanma fiili) bilerek ve isteyerek katılması, yani suça “ortak” olması anlamına gelir. Bu, niteliği itibarıyla cezai bir sorumluluktur ve ispat yükü son derece ağırdır. İdarenin, müşavirin bu suçu bildiğini ve kasten yardım ettiğini somut delillerle ispatlaması gerekir.
2. Müteselsil Sorumluluk (VUK Mükerrer Madde 227): Bu, beyannameyi imzalayan meslek mensubunun, “beyannamelerdeki bilgilerin defter kayıtlarına ve dayanak belgelere uygun olmamasından” kaynaklanan vergi ziyaından mükellefle birlikte (müteselsilen) sorumlu olmasıdır. Bu, hukuki/mali bir sorumluluktur ve odak noktası “suça ortaklık” değil, “mesleki görevdeki aykırılıktır”.

İdarenin “Shotgun” Yaklaşımı ve Yargı Engeli

İdare, meslek mensubuna sorumluluk yüklerken sıkça hangi hukuki dayanağa dayanacağını net olarak belirleyememekte ve bir “shotgun” (av tüfeği) yaklaşımı benimsemektedir. Bu yaklaşımda, ceza ihbarnamesine “hem müteselsil sorumlu hem iştirak” gibi birbiriyle çelişebilecek iki farklı sorumluluk hali aynı anda yazılmaktadır.

Ancak yüksek yargı, bu durumu “hukuki belirlilik” ilkesinin açık bir ihlali olarak görmektedir. Danıştay 3. Dairesi (2021/1327 E., 2023/128 K.) sayılı kararında, ceza ihbarnamesinde hem müteselsil sorumlu hem de iştirak ibarelerinin bir arada bulunmasının “hukuki belirsizlik” yarattığına ve bu durumun tek başına hukuka aykırılık teşkil ettiğine hükmetmiştir.

Bu karar şu anlama gelmektedir: Bir meslek mensubu, tam olarak ne ile suçlandığını (bir suça ortak olmakla mı, yoksa defter-beyanname uyumsuzluğuyla mı) net bir şekilde bilme hakkına sahiptir. İdarenin “birinin tutmasını umarak” her iki iddiayı da aynı belgeye yazması, o belgeyi daha esasa girilmeden usul yönünden sakat hale getirebilir. Bu, bir savunmanın en güçlü ilk argümanlarından birini oluşturabilir.

Yargının Kırmızı Çizgisi: “Somut Tespit” Olmadan Sorumluluk Doğmaz

İncelenen 15’ten fazla yargı kararının tamamında öne çıkan, en tutarlı ve en güçlü tema, yüksek yargının “soyut”, “genel geçer” ve “zan” üzerine kurulu idari iddiaları kategorik olarak reddetmesidir. Sorumluluk için “zan” değil, “delil” gerekmektedir.

1. Beyannameyi İmzalamak Otomatik Sorumluluk Getirmez

İdarenin en yaygın varsayımı, “Eğer bu beyannameyi imzalamışsa, altındaki her şeyden sorumludur” şeklindedir. Ancak yargının zirve organı olan Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, bu varsayımı kesin bir dille reddetmektedir.

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu (VDDK) (2024/111 E., 2024/1063 K.) sayılı çok güncel ve kritik kararında, “mali müşavirin iştirak fiiline ilişkin somut tespit bulunmadığı, sadece beyannamede yer almasının iştirak için yeterli olmadığı” gerekçesiyle meslek mensubu aleyhine kesilen cezayı hukuka aykırı bulmuş ve kararı bozmuştur.

Bu karar, “beyannameyi imzalama eylemi” ile “suça iştirak eylemi” arasına kalın bir hukuki çizgi çekmektedir. İdare bu ikisini birleştirme eğilimindeyken, Danıştay bunların tamamen ayrı olduğunu ve “iştirak” için ek, bağımsız ve somut bir delil (örneğin müşavirin sahte faturayı temin ettiğine veya bundan menfaat sağladığına dair bir e-posta, para transferi, tanık ifadesi vb.) gerektiğini net olarak belirtmektedir. Bu delil olmadan, sadece imza üzerinden iştirak sorumluluğu yüklenemez.

2. Sorumluluk “Genel” Olamaz; “Özel” Olmalıdır

İdarenin bir diğer hatalı yaklaşımı genellemedir. Örneğin, “Bu müşavirin A müşterisi sahte fatura kullandı, o halde B müşterisi için de sorumludur” veya “2020 yılında sorunluydu, 2021 için de sorumludur” şeklinde, ispat yükünü kolaylaştıran genelleyici raporlar düzenlenebilmektedir.

Danıştay VDDK, bu yaklaşımı da engellemiştir. Danıştay VDDK (2021/1536 E., 2022/978 K.) sayılı onama kararında, “SMMM’nin müteselsil sorumluluğu için her bir mükellef ve dönem için ayrı ayrı somut tespit gerektiği” vurgulanmıştır.

Bu karar, sorumluluğun “kişiselleştirilmesi” gerektiğini ortaya koyar. İdare, her bir vergi ziyaı iddiası için, o olaya özgü, o döneme ve o mükellefe ait somut bir tespiti (ve meslek mensubunun bu olaydaki dahiliyetini) ayrı ayrı ispatlamak zorundadır. Genelleme yaparak sorumluluk yüklenemez.

Bu temel ilke, Danıştay’ın farklı daireleri tarafından da istikrarlı bir şekilde teyit edilmektedir. Danıştay 9. Dairesi (2022/1282 E., 2023/1675 K.) ve Danıştay 9. Dairesi (2023/5166 E., 2023/5309 K.) kararları, SMMM’nin müteselsil sorumluluğu için “somut tespit gerekliliği” ve “açık ve somut tespit gerekliliği” vurgularını yaparak, bu ilkenin artık yerleşik bir içtihat haline geldiğini netleştirmiştir.

Sahte Fatura (SMİYB) Sorumluluğu: Müşavirin “Bildiğine” Dair Kanıt Şartı

Meslek mensuplarının en çok endişe ettiği senaryo, mükellefin (habersizce veya kasten) sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge (SMİYB) kullanması veya düzenlemesi ve bu durumun vergi incelemesinde ortaya çıkmasıdır. İdare, bu durumda genellikle faturayı kayıtlara alan veya beyan eden müşavirin de sorumlu olduğunu iddia eder.

Ancak yargı kararları, bu sorumluluğun “otomatik” olmadığını, müşavirin “bilgisi” veya “bağlantısı” olduğuna dair somut kanıtlar gerektirdiğini göstermektedir.

1. “Bilgi” ve “Bağlantı” Olmadan Sorumluluk Yoktur

Danıştay VDDK (2021/1228 E., 2022/977 K.) sayılı kararında, “SMMM’nin hizmet verdiği mükellefin sahte belge düzenlediğini bildiğine dair somut delil yoksa müteselsil sorumluluk doğmaz” diyerek net bir ölçüt koymuştur. Benzer şekilde, Ankara Bölge İdare Mahkemesi 3. Vergi Dava Dairesi (2016/515 E., 2017/1182 K.), “SMMM’nin sahte fatura düzenleme fiiliyle bağlantısı ve bilgisi bulunmadığı” gerekçesiyle sorumluluğun doğmadığına hükmetmiştir.

2. Mükellefin Fiili ile Müşavirin Faaliyeti Ayrıdır

Daha da önemlisi, Gaziantep Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi (2021/1530 E., 2022/1586 K.) sayılı kararı, “Asıl mükellefin fiilinin muhasebecinin faaliyetiyle ilgisi olmadığı” gerekçesiyle tarhiyatı kaldırmıştır.

Bu karar, vergi suçunun faili (mükellef) ile vergi beyannamesinin hazırlayıcısı (müşavir) arasına net bir hukuki ayrım koymaktadır. Mükellefin fiili (örneğin sahte faturayı almak veya düzenlemek), müşavirin faaliyetinden (o faturayı kendisine sunulduğu şekliyle kayıtlara girmek) hukuken bağımsızdır. İdare, bu ikisi arasında “otomatik” bir bağ olduğunu varsayarken, yargı “bu bağın” (yani iştirak, bilgi veya bağlantının) somut olarak ispatlanmasını istemektedir. İspatlanamadığı sürece, müşavirin faaliyeti “mesleki faaliyet” olarak kalır, “suç faaliyeti” haline gelmez.

Mali Müşavirin Sorumluluk Sınırı: “Defter ve Belgelere Uygunluk” Zırhı

Müteselsil sorumluluğu (VUK Mük. 227) düzenleyen maddenin lafzı, aslında meslek mensubunun sorumluluğunun nerede başladığını ve nerede bittiğini açıkça tanımlamaktadır. Yargı kararları, idarenin bu sınırı aşan geniş yorumlarını tutarlı bir şekilde reddetmektedir.

1. Mali Müşavirin Görevi, Deftere Uygunluktur

Meslek mensubunun asli görevi, mükellefin defter ve belgelerindeki bilgileri vergi beyannamesine doğru bir şekilde yansıtmaktır. Danıştay’ın farklı daireleri, bu “güvenli limanı” teyit eden, neredeyse kelimesi kelimesine aynı olan kararlar vermiştir:

• Danıştay 9. Dairesi (2022/927 E., 2022/965 K.): “SMMM’nin beyannamelerdeki bilgilerin defter kayıtlarına uygun olmaması dışında sorumluluğu yoktur.”
• Danıştay 3. Dairesi (2022/4017 E., 2024/5473 K.): “SMMM’nin imzaladığı beyannamelerdeki bilgilerin defter kayıtlarına uygun olmaması dışında sorumluluğu yoktur.”

Bu kararlar, mali müşavir için hukuki bir “zırh” niteliğindedir. Eğer SMMM, kendisine sunulan defter ve belgelerdeki bilgileri, vergi ziyaına neden olacak bir aykırılık yaratmadan beyannameye doğru bir şekilde aktarmışsa, müteselsil sorumluluğu doğmaz.

Sorumluluğun doğması için gereken nedensellik zinciri şudur:

1. Defterde veya dayanak belgede “A” bilgisi yazmalıdır.
2. Müşavir, beyannameye “B” bilgisini yazmalıdır.
3. “A” ile “B” arasındaki bu aykırılık, vergi ziyaına sebep olmalıdır.

Bu aykırılığın tespiti gerekliliği, Danıştay 9. Dairesi’nin (2023/8312 E., 2024/645 K.) kararında da “SMMM’nin müteselsil sorumluluğu için beyannameler ile belgeler arasında vergi ziyaına neden olacak aykırılık tespiti gerekliliği” şeklinde vurgulanmıştır.

Eğer belgenin kendisi sahteyse (ancak müşavirin bilgisi ve somut dahili yoksa) ve müşavir bu sahte belgeyi olduğu gibi kayıtlara alıp olduğu gibi beyannameye aktarmışsa, ortada müşavirin eyleminden kaynaklanan bir “aykırılık” yoktur ve bu nedenle Mükerrer Madde 227 kapsamındaki müteselsil sorumluluk doğmayacaktır.

2. “Muhasebeci Müfettiş Değildir”: Harici Araştırma ve Karşıt İnceleme Yetkisi Yoktur

İdare, sık sık meslek mensubundan, eline gelen faturanın gerçekliğini sorgulamasını, faturayı düzenleyen firmanın (karşıt firma) gerçekten faal olup olmadığını araştırmasını, yani bir vergi müfettişi gibi davranmasını bekler.

Danıştay 9. Dairesi (2023/3925 E., 2024/214 K.) sayılı emsal niteliğindeki kararı, bu beklentinin hukuki dayanağının olmadığını net bir şekilde ortaya koymuştur. Kararda, “Muhasebecinin harici araştırma yapma ve karşıt inceleme yetkisi olmadığı” için müteselsil sorumluluk için gerekli yasal şartların oluşmadığına ve ödeme emirlerinin iptaline karar verilmiştir.

Bu karar, önemli bir hukuki paradoksu çözmektedir: İdare, meslek mensubuna yasal olarak sahip olmadığı bir “yetkiyi” (karşıt inceleme veya harici araştırma yetkisi gibi) kullanmadığı için “sorumluluk” yüklemeye çalışmaktadır. Danıştay, bu mantıksızlığı reddetmektedir. Bir kişiye, yasal yetkisi olmayan bir eylemi gerçekleştirmediği için sorumluluk yüklenemez. Bu karar, müşavirin görevinin denetim/soruşturma olmadığını, kayıt ve beyan olduğunu netleştirir.

Usul Hataları: Davayı Esastan Önce Kazandıran Prosedürel Haklar

Bazen, idarenin sorumluluk yükleme çabaları, davanın esasına (müşavirin gerçekten sorumlu olup olmadığına) bakılmaya gerek kalmaksızın, yaptığı temel usul hataları nedeniyle başarısız olur. Bu prosedürel hatalar, savunmanızın temel taşları olabilir ve doğrudan iptal sebebi oluşturabilir.

1. Savunma Hakkı (YMM/SMMM)

Hakkında bir sorumluluk raporu düzenlenecek olan meslek mensubunun, bu rapordan önce mutlaka savunmasının alınması gerekir. Bu, adil yargılanma hakkının bir gereğidir.

• Danıştay 3. Dairesi (2023/1295 E., 2023/1351 K.): “YMM’nin savunma hakkı kısıtlanmadan ödeme emri düzenlenemeyeceği” gerekçesiyle usul eksikliği nedeniyle ödeme emrinin iptaline karar vermiştir.
• Danıştay 9. Dairesi (2023/7858 E., 2024/3631 K.): “YMM’nin yazılı savunması alınmadan sorumluluk raporu düzenlenemeyeceği” gerekçesiyle ödeme emrinin iptaline hükmetmiştir.

Bu ilke, YMM’ler için olduğu kadar SMMM’ler için de kıyasen geçerlidir. Hakkınızda bir sorumluluk raporu düzenlenmeden önce size “savunma yap” denilmesi, bu savunmanın makul bir süre içinde beklenmesi ve bu savunmanın fiilen dikkate alınması (sadece şeklen değil) yasal bir zorunluluktur. Bu adım atlanmışsa veya şeklen yapılmışsa, tüm süreç sakatlanmış demektir.

2. Sorumluluğun Kişiselleştirilmesi: Dönem ve Nitelik Sınırları

Sorumluluk, “sonsuz” ve “sınırsız” değildir. Yargı, sorumluluğun hem dönem hem de nitelik olarak kişiselleştirilmesi gerektiğini belirtir.

• Dönemsellik İlkesi: Meslek mensubu, ancak hizmet verdiği ve beyannamesini imzaladığı dönemler için sorumlu tutulabilir.
  • İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 6. Vergi Dava Dairesi (2022/2669 E., 2022/3235 K.): SMMM’nin sadece belirli dönemler için sorumlu tutulabileceğine, diğer dönemler için düzenlenen ödeme emirlerinin iptaline karar vermiştir.
  • Danıştay 3. Dairesi (2022/2825 E., 2024/6575 K.): YMM’nin sadece rapor düzenlediği dönemler için sorumlu olabileceğine, diğer dönemler için sorumluluk doğmadığına hükmetmiştir.
• Cezanın Niteliği İlkesi (Tekerrür): Sorumluluk, başkasının suç geçmişini kapsamaz.
  • Ankara Bölge İdare Mahkemesi 3. Vergi Dava Dairesi (2022/1872 E., 2022/1405 K.): Çok teknik ve önemli bir kararda, YMM’nin, asıl mükellefin “tekerrür” (suçu tekrarlama) fiili nedeniyle artırılan ceza kısmından sorumlu tutulamayacağına hükmetmiştir.
  • Bunun anlamı şudur: Müteselsil sorumluluk, asıl vergi borcu ve bu borcun normal cezası ile sınırlıdır. “Tekerrür” ise cezayı artıran, mükellefin şahsına bağlı bir sebeptir. Mükellefin şahsi suç geçmişi (tekerrür kaydı), müteselsil sorumlu olan müşavire yükletilemez. Bu, ödeme emri tutarını ciddi oranda düşürebilecek önemli bir hukuki ayrıntıdır.

3. Yetki Kuralı

Vergi hukukunda usul, esastan önce gelir. İşlemi tesis eden idarenin yetkili olması şarttır. Danıştay 7. Dairesi (2022/323 E., 2022/4324 K.), YMM’nin bağlı bulunduğu vergi dairesi dışında (yetkisiz bir daire tarafından) işlem tesis edilemeyeceğine ve bu durumun ödeme emrinin iptali için bir gerekçe olduğuna karar vermiştir.

Emsal Karar Özetleri Tablosu: Mali Müşavir Lehine Sonuçlanan Kritik Davalar (2022-2024)

Aşağıdaki tablo, bu makalede analiz edilen ve meslek mensupları lehine sonuçlanmış, emsal niteliğindeki kritik yargı kararlarının ¹ hızlı bir özetini sunmaktadır. Bu tablo, bir iddiayla karşılaştığınızda avukatınızla birlikte emsal olarak kullanabileceğiniz birincil kaynakları göstermekte ve iddialarınızın hukuki dayanağını somutlaştırmaktadır.

Sonuç ve Meslek Mensupları İçin Stratejik Öneriler

Bu makalede incelenen 15’ten fazla güncel Danıştay ve Bölge İdare Mahkemesi kararı ¹, tek bir gerçeği net bir şekilde ortaya koymaktadır: Mali müşavirin sorumluluğu “otomatik”, “sınırsız” ve “varsayımsal” değildir. Yüksek yargı, meslek mensubunu “günah keçisi” olarak gören veya mesleki sınırlarını aşan beklentiler yükleyen idari yorumlara karşı güçlü ve istikrarlı bir hukuki set çekmiştir.

Hakkınızda bir sorumluluk raporu, ceza ihbarnamesi veya ödeme emri düzenlenmesi halinde, bu durumu bir “son” değil, hukuki bir sürecin “başlangıcı” olarak görmelisiniz.