İçerik Başlıkları
Sahte fatura düzenleme fiiline iştirak iddiası, vergi inceleme süreçlerinde özellikle mali müşavirler, şirket çalışanları ve yakın akrabalar bakımından sıkça karşılaşılan bir suçlamadır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu‘nun 344. maddesinin ikinci fıkrası, sahte belge düzenleme fiiline iştirak edenlere ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceğini öngörmektedir. Ancak iştirakin maddi unsurlarının somut delillerle ortaya konulması, mükellef haklarının korunması bakımından kritik bir önem taşımaktadır. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, yakın tarihli bir kararıyla iştirak iddiasının ispatına ilişkin delil standardını netleştirmiş; suç tarihinden önceki banka işlemlerinin, eski yoklama tutanağı imzalarının ve üçüncü kişilerin soyut beyanlarının iştirak fiiline delil teşkil etmeyeceğini hükme bağlamıştır.
Sahte Fatura İştirakinde İllyet Bağı Uyuşmazlığı
Dava, davacı adına abisinin bir dönem kanuni temsilcisi olduğu bir limited şirketin 2014 yılında sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiği iddiasıyla, ziyaa uğratılan katma değer vergileri üzerinden bir kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle açılmıştır. Vergi tekniği raporunda asıl mükellef şirketin 06/09/2013 tarihinden itibaren düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı tespit edilmiş; davacının ise şirket hesabından bankacılık işlemleri yapması, 16/10/2012 tarihli yoklama tutanağını imzalaması ve şirketin eski kanuni temsilcisi tarafından Cumhuriyet Savcılığına verilen ifadede “bu işleri o yapıyordu” şeklinde beyanda bulunulması gerekçesiyle iştirak fiiline katıldığı sonucuna varılmıştır. Uyuşmazlığın özü, idarenin sunduğu bu kanıtların iştirak fiilinin ispatına yetip yetmediği ve hangi delil standardının uygulanması gerektiği noktasında toplanmaktadır.
Sahte Fatura İştirakinde Delil Standardına İlişkin Mahkeme Gerekçeleri
- İştirak iddiasının ispatı için, idarenin davacının para yatırma ve çekme işlemlerini şirketin sahte fatura düzenlemeye başladığı 06/09/2013 tarihinden sonra gerçekleştirdiğine yönelik somut bir tespitte bulunması gerekirken bu nitelikte bir tespit yapılmamıştır.
- Şirketin sahte fatura düzenlemeye başladığı tarihten önce (16/10/2012) düzenlenen yoklama tutanağının davacı tarafından imzalanmış olması, sonraki dönemde işlenen suça iştirak edildiğine delil teşkil etmez; suç tarihi ile delilin tarihi arasında illiyet bağı kurulmamıştır.
- Şirketin eski kanuni temsilcisinin Cumhuriyet Savcılığına verdiği ifadede “bu işleri … yapıyordu” şeklindeki soyut beyanı, somut yan delillerle desteklenmediği sürece davacının fiile iştirak ettiğinin kabulüne tek başına yeterli değildir.
- 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) fıkrasına göre vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesi ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağından, üçüncü kişinin soyut beyanı bu çerçevede de delil değerinden yoksundur.
- İştirakin varlığı için birden fazla failin suçu birlikte işleme iradesinin bulunması ve işlenen suç ile iştirak edenin fiili arasında nedensellik bağı bulunması gerekmekte olup somut olayda bu unsurların hiçbiri yargılama makamlarınca tespit edilebilmiş değildir.
- Aynı olgu zemininde kurumlar vergisi yönünden verilen Danıştay VDDK E:2024/36, K:2025/1061 sayılı kararı da aynı yönde olup içtihadın istikrar kazandığını göstermektedir.
📌 Sahte Fatura İştirakinde Temel Hukuki İlke
Sahte fatura düzenleme fiiline iştirak iddiasıyla vergi ziyaı cezası kesilebilmesi için idarenin sunduğu delillerin suçun işlendiği döneme ait olması ve fiil ile davacı arasında doğrudan illiyet bağı kurması zorunludur. Suç tarihinden önceki banka işlemleri, yoklama imzaları veya akrabalık ilişkisinden kaynaklanan dolaylı tespitler bu nitelikte değildir. Aynı şekilde, başka kişilerce yapılan soyut beyanlar yan delillerle desteklenmedikçe tek başına iştirakin ispatına yetmez. Cezaların kanuniliği ve şahsiliği ilkesi ile uygulamadaki tecrübelerimiz ışığında, idarenin varsayım veya genel kanaate dayalı iştirak nitelendirmeleri yargı denetimi karşısında ayakta kalamamaktadır.
Karar Künyesi
Mahkeme: Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu
Esas No: 2023/1641
Karar No: 2025/1060
Karar Tarihi: 03.12.2025
Oy Durumu: Oybirliği
Kararın Tam Metni
Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu 2023/1641 E. , 2025/1060 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2023/1641
Karar No : 2025/1060
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Defterdarlığı – … (… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, … Boya Vernik Pazarlama İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle ziyaa uğratılan 2014 yılının Ocak ila Aralık dönemlerine ait katma değer vergileri üzerinden vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
İlk derece mahkemesi, asıl borçlu şirketin sahte fatura düzenleme fiiline davacının hangi fiilleri ile iştirak ettiği yolunda yapılmış somut bir tespit bulunmadığı, davacının abisinin şirket müdürü olduğu dönemde tarihli vekâletname ile bankacılık işlemleriyle ilgili vekil tayin edildiği, sahte belge düzenleme eylemi ile davacı arasında somut bir illiyet bağı kurulamadığı gerekçesiyle vergi ziyaı cezalarını kaldırmıştır. Bölge İdare Mahkemesi istinaf istemini reddederek mahkeme kararını onamıştır.
Danıştay Dördüncü Dairesi bozma kararı vermiş; ancak Bölge İdare Mahkemesi ilk kararında ısrar etmiştir.
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Asıl borçlu şirketin iş yeri adresinde yapılan yoklamalar, şirket müdürlerinin değişme tarihleri, banka kayıtlarının tetkiki, Ba-Bs bildirimlerinin karşılaştırılması ve şirket çalışanlarının ifadeleri birlikte değerlendirildiğinde, mükellefin 06/09/2013 tarihinden itibaren herhangi bir ticari faaliyetinin olmadığı, bu tarihten sonra düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte faturalar olduğu sonucuna varılmıştır.
Davacının söz konusu şirketin sahte fatura düzenleme fiiline iştirakine ilişkin olarak şu kanıtlar ileri sürülmüştür: şirket hesabından bankacılık işlemleri yapması, 16/10/2012 tarihli yoklama tutanağını imzalaması ve şirketin eski kanuni temsilcisinin Cumhuriyet Savcılığına verdiği ifadede “bu işleri o yapıyordu” şeklinde beyanda bulunması.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
İhtilafın çözümü için, öncelikle asıl borçlu şirketin uyuşmazlık konusu dönemde düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının somut bir şekilde ortaya konulup konulmadığının değerlendirilmesi gerekmektedir. Yapılan yoklamalar, defter ve belgelerin ibrazından kaçınılması, Ba-Bs uyumsuzlukları, ödenen vergilerin cüzi tutarlı kalması ve mükellefiyetin terkin edilmesine rağmen sonradan da satış bildirimlerinin yapılması gibi tespitler birlikte değerlendirildiğinde, anılan şirketin 06/09/2013 tarihinden itibaren düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının somut bir şekilde tespit edildiği sonucuna varılmıştır.
Bu noktada, davacının asıl borçlu şirketin sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğinin somut delillerle ortaya konulup konulmadığının ayrıca değerlendirilmesi gerekmektedir.
Vergi tekniği raporunda, davacı ile bir başka kişinin 2013 ve 2014 yıllarında şirket adına bankacılık işlemleri yaptığının tespit edildiği belirtilmiş ise de davacının hangi tarihlerde bu işlemleri yaptığı net olarak belirtilmemiştir. Davacı, abisi olan şirketin kanuni temsilcisinin 12/09/2011 tarihli vekâletnamesine istinaden 06/09/2013 tarihinden önce sadece banka hesabına para yatırma veya banka hesabından para çekme işlemlerini yaptığını, bu tarihten sonra bu işlemleri hiç yapmadığını dava dilekçesinde ileri sürmüş ve söz konusu vekâletnameyi dosyaya sunmuştur. Davalı idarece, davacının para yatırma ve çekme işlemlerini şirketin sahte fatura düzenlemeye başladığı 06/09/2013 tarihinden sonra gerçekleştirdiğine yönelik olarak somut bir tespitte bulunulmamıştır.
Ayrıca, vergi tekniği raporunda şirketin iş yeri adresinde 16/10/2012 tarihinde yapılan yoklamaya ilişkin yoklama tutanağının davacı tarafından imzalandığı tespitine yer verilmiş ise de şirketin sahte fatura düzenlemeye başladığı 06/09/2013 tarihinden önce düzenlenen yoklama tutanağının davacının sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğine delil teşkil etmeyeceği açıktır.
Bu hususlar dışında, şirketin eski kanuni temsilcisi tarafından Cumhuriyet Savcılığına verilen ifadede “kendisinin maddi zorluk içindeyken arkadaşının şirket kurma teklifini kabul ettiği, şirketin sahte fatura düzenleyicisi olduğunu bilmediği, şirkette bu işleri yapanların başkaları olduğu” beyanında bulunulmasının, tek başına davacının sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğini kabul etmek için yeterli olmadığı sonucuna varılmıştır.
Bu itibarla, söz konusu tespitlerin davacının anılan şirketin sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğini ortaya koyan nitelik ve yeterlilikte olmadığı anlaşıldığından, dava konusu vergi ziyaı cezalarının kaldırılması yolunda verilen mahkeme kararına yöneltilen istinaf isteminin reddi yolundaki ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının, … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararına yönelik temyiz isteminin REDDİNE,
2- 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
03/12/2025 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.
