Vergi Usul Kanunu (VUK Madde 21) – Tebliğ
Tebliğ, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesidir.
VUK Madde 21 – Tebliğ ile İlgili Danıştay Kararları:
Karar 1:
DANIŞTAY
- Daire
Esas Yıl/No: 2020/1810
Karar Yıl/No: 2020/3930
Karar tarihi: 19.10.2020
ÖZEL USULSÜZLÜK CEZASININ KALDIRILMASI İSTEMİ – VERGİ İNCELEME RAPORUNUN İHBARNAME İLE BİRLİKTE TEBLİĞ EDİLMEMESİ – DAVA AÇILMASI İÇİN ÖNGÖRÜLEN SÜRENİN İŞLEMESİNİ BAŞLATMAYAN BİR NEDEN OLUŞTURMASI – KARARIN BOZULMASI
ÖZET: Vergi inceleme raporunun ihbarname ile birlikte tebliğ edilmemesi, ihbarnamenin tebliğ tarihine göre süresinde açılan bir davada vergilendirmeyi hükümsüz kılacak bir hukuka aykırılık oluşturmayacağı gibi, ihbarnamenin değil tebliğinin tam yapılmadığının kabulünü gerektireceğinden, ancak dava açılması için öngörülen sürenin işlemesini başlatmayan bir neden oluşturabilir. Davacı tarafından, dava konusu vergi ve cezalara ait ihbarnamelere yönelik olarak ..tarihinde gerçekleştirilen tebligata ilişkin tebliğ zarfında belirtilen vergi inceleme raporunun zarfın içerisinde bulunmadığının iddia edilmesi üzerine davalı idarece .. tarihinde yeniden tebligat yapıldığı dikkate alındığında, tebliğ işleminin .. tarihinde tam olarak yerine getirildiğinin kabulü gerektiği dolayısıyla .. tarihinde açılan davanın süresinde olduğu sonucuna varıldığından aksi yönde gerekçeyle verilen Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir.
(213 S. K. m. 20, 21, 34, 35, 108, 353) (2577 S. K. m. 7)
İSTEMİN KONUSU: Kocaeli 2. Vergi Mahkemesinin 12/09/2019 tarih ve E:2018/1234, K:2019/881 sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesinin 03/02/2020 tarih ve E:2020/127, K:2020/101 sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirmesi nedeniyle sözü edilen faturalara konu indirimlerin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca 2016 yılının Ocak, Mart ve Nisan dönemleri için re’sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu vergi ve cezalara ait ihbarnamelerin davacıya 19/09/2018 tarihinde tebliğ edildiği, ardından 22/10/2018 tarihinde bir kez daha davacıya tebliğ edildiği, görülmekte olan davanın ise 16/11/2018 tarihinde açıldığı, savunmaya cevap dilekçesinde, 19/09/2018 tarihinde yapılan tebligata yönelik tebliğ zarfında yazılı vergi inceleme raporunun zarfın içerisinde bulunmadığı, idare ile yapılan görüşme neticesinde eksikliğin tamamlanarak 22/10/2018 tarihinde yeniden tebliğ edildiğinin belirtildiği, dolayısıyla davalı idarenin, davacının bu yöndeki beyanını doğrular mahiyette, ikinci kez tebligat yapılması yolunda tasarrufta bulunması nedeniyle ikinci tebliğ tarihi olan 22/10/2018 tarihinin eksiksiz tebliğ olduğu kabul edilerek işin esasına geçilmek suretiyle yapılan tarhiyatta ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu vergi ve cezalar kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 108. maddesine göre, raporun tebligata eklenmemiş olmasının, esasa müessir bir şekil hatası olarak değerlendirilemeyeceği, bu durumun tebliğ edilen vesikayı hükümsüz kılacak bir eksiklik olmadığı, şirket müdürüne, şirket adresinde usulüne uygun olarak yapılan 19/09/2018 tarihli tebliğ üzerine salınan vergi ve kesilen cezalar için en geç 19/10/2018 tarihinde dava açılması gerekirken ve vergi inceleme raporu eklenerek ikinci kez yapılan 22/10/2018 tarihli tebligatın dava açma süresini ihya etmeyeceği, otuz günlük süre geçirilerek 16/11/2018 tarihinde açılan davanın süre aşımı nedeniyle esasının incelenmesi mümkün olmadığından istinaf talebi kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra dava süre aşımı yönünden reddedilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Vergi inceleme raporu olmaksızın yapılan tebligatın hatalı ve eksik olduğu, bu eksiklik nedeniyle dava açma süresinin başlamayacağı, dava konusu olayın 7143 Sayılı Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun kapsamında değerlendirilerek işin esasına girilmesi gerektiği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Dava konusu ihbarnamelerin 19/09/2018 tarihinde Ozan Karakuş’a tebliğ edildiği, davacının vergi inceleme raporunun tebliği talebiyle başvurması üzerine anılan rapor eklenerek ihbarnamelerin 22/10/2018 tarihinde yine Ozan Karakuş’a tebliğinin sağlandığı, açılan herhangi bir davada davacıya tebliğ edilmeyen raporun varlığının tespiti halinde ara kararı ile bu eksikliğin giderildiği, raporun ihbarname ile tebliğ edilmemesinin yapılan tebliği hükümsüz kılmayacağı belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ….’IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirmesi nedeniyle sözü edilen faturalara konu indirimlerin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca 2016 yılının Ocak, Mart ve Nisan dönemlerine ilişkin olarak re’sen bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi salınmış, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince özel usulsüzlük cezası kesilmiştir.
İLGİLİ MEVZUAT:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 7. maddesinde, dava açma süresinin özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde vergi mahkemelerinde otuz gün olduğu, bu sürenin tahakkuku tahsile bağlı olan vergilerde tahsilatın, tebliğ yapılan hallerde veya tebliğ yerine geçen işlemlerde tebliğin, tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin, tescile bağlı vergilerde tescilin yapıldığı ve idarenin dava açması gereken konularda ise ilgili merci veya komisyon kararının idareye geldiği tarihi izleyen günden başlayacağı hükme bağlanmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 20. maddesinde, verginin tarhının, vergi alacağının kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibarıyla tespit eden idari bir işlem olduğu belirtilmiş, 21. maddesinde tebliğin, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza muhatabına yazı ile bildirilmesi olarak tanımlanmış, 34. maddesinde ikmalen ve re’sen tarh edilen vergilerin ihbarname ile ilgililere tebliğ olunacağı, 35. maddesinde de takdir komisyonunun kararı üzerine tarh edilen vergilerde kararın ve re’sen takdiri gerektiren inceleme raporunun birer suretinin ihbarnameye ekleneceği belirtilmiş, 108. maddesinde ise tebliğ olunan vesikalar, esasa müessir olmayan şekil hatalarından dolayı hukuki kıymetlerini kaybetmeyecekleri, ihbarnamede sadece mükellefin adının, verginin nev’inin veya miktarının ve vergi mahkemesinde dava açma süresinin hiç yazılmamış olmasının veya ihbarnamenin görevli bir makam tarafından düzenlenmemiş olmasının ihbarnameyi hükümsüz kılacağı hükmüne yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Vergi inceleme raporunun ihbarname ile birlikte tebliğ edilmemesi, ihbarnamenin tebliğ tarihine göre süresinde açılan bir davada vergilendirmeyi hükümsüz kılacak bir hukuka aykırılık oluşturmayacağı gibi, ihbarnamenin değil tebliğinin tam yapılmadığının kabulünü gerektireceğinden, ancak dava açılması için öngörülen sürenin işlemesini başlatmayan bir neden oluşturabilir.
Davacı tarafından, dava konusu vergi ve cezalara ait ihbarnamelere yönelik olarak 19/09/2018 tarihinde gerçekleştirilen tebligata ilişkin tebliğ zarfında belirtilen vergi inceleme raporunun zarfın içerisinde bulunmadığının iddia edilmesi üzerine davalı idarece 22/10/2018 tarihinde yeniden tebligat yapıldığı dikkate alındığında, tebliğ işleminin 22/10/2018 tarihinde tam olarak yerine getirildiğinin kabulü gerektiği dolayısıyla 16/11/2018 tarihinde açılan davanın süresinde olduğu sonucuna varıldığından aksi yönde gerekçeyle verilen Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir.
KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle;
- Temyiz isteminin kabulüne,
- İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesinin 03/02/2020 tarih ve E:2020/127, K:2020/101 sayılı kararının BOZULMASINA,
- Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesine,
- Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 19.10.2020 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi. (¤¤)
Karar 2:
DANIŞTAY
- Daire
Esas Yıl/No: 2018/5179
Karar Yıl/No: 2019/7372
Karar tarihi: 23.12.2019
İPTAL DAVASI – DAVALI İDAREDEN ARA KARARLA VERGİ TEKNİĞİ RAPORUNUN İSTENİLEREK DAVACIYA TEBLİĞ EDİLMESİ VE BELİRLENECEK SÜRE İÇİNDE DAVACIYA İDDİA VE SAVUNMA HAKKININ TANINMASI SURETİYLE UYUŞMAZLIĞIN ESASI HAKKINDA KARAR VERİLMESİ GEREĞİ
ÖZET: Vergi Usul Kanunun … madde hükümleri karşısında ihbarnamenin tebliği aşamasında vergi tekniği raporunun vergi inceleme raporuna eklenmemesi, dava konusu tarhiyatı sakatlayacak nitelikte esaslı bir şekil hatası olarak görülemeyeceğinden ve .. sayılı Kanunun … madde hükümleri uyarınca mahkemece, davalı idareden ara kararla vergi tekniği raporunun istenilerek davacıya tebliğ edilmesi ve belirlenecek süre içinde davacıya iddia ve savunma hakkının tanınması suretiyle uyuşmazlığın esası hakkında karar verilmesi gerekirken, aksi yönde verilen Mahkeme kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
(213 S. K. m. 20, 21, 35, 108) (2577 S. K. m. 16)
İstemin Özeti: Danıştay Dokuzuncu Dairesi’nin 29/12/2017 tarih ve E:2016/12586, K:2017/11283 sayılı kararının; dilekçede ileri sürülen nedenlerle düzeltilmesi istenilmektedir.
Cevabın Özeti: Cevap verilmemiştir.
Tetkik Hakimi …..’in Düşüncesi: Karar düzeltme isteminin reddi gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesi uyarınca Danıştay Dokuzuncu Dairesi’nin 29/12/2017 tarih ve E:2016/12586, K:2017/11283 sayılı kararı kaldırıldıktan dosya yeniden incelendi:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 20. maddesinde verginin tarhının, vergi alacağını kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibarıyla tespit eden idari muamele olduğu; 21. maddesinde tebliğin, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza muhatabına yazı ile bildirilmesi olduğu; 34. maddesinde, ikmalen ve re’sen tarh edilen vergilerin “ihbarname” ile ilgililere tebliğ olunacağı; 35. maddesinin birinci fıkrasında da ihbarnamelerde; sıra numarası ve tanzim tarihi, verginin nev’i, mükellefin soyadı, adı (tüzelkişilerde unvanı) ile açık adresi, vergilendirme dönemi, verginin matrahı, hesabı ve miktarı, kısa ve açık bir ifade ile ikmalen veya re’sen vergi tarhını gerektiren sebepler, vergi mahkemesinde dava açma süresi ve şeklinin yer alması gerektiği düzenlendikten sonra ikinci fıkrasında, takdir komisyonu kararı üzerine tarh edilen vergilerde kararın ve re’sen takdiri gerektiren inceleme raporunun birer suretinin ihbarnameye eklenmesi öngörülmüştür.
Aynı Kanun’un 108. maddesinde ise, tebliğ olunan vesikaların esasa müessir olmayan şekil hatalarından dolayı hukuki kıymetlerini kaybetmeyecekleri, yalnız vergi ihbarı ile ilgili vesikalarda mükellefin adının, verginin nevi ve miktarının, vergi mahkemesinde dava açma süresinin hiç yazılmamış olmasının veyahut bu vesikaların görevli bir makam tarafından tanzim edilmemiş bulunmasının vesikayı hükümsüz kılacağı düzenlemesine yer verilmiştir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 16. maddesinin 1. fıkrasında, dava dilekçelerinin ve eklerinin birer örneği davalıya, davalının vereceği savunma davacıya tebliğ olunacağı, 2. fıkrasında da, davacının ikinci dilekçesinin davalıya, davalının vereceği ikinci savunmanın da davacıya tebliğ edileceği, buna karşı davacının cevap veremeyeceği, ancak, davalının ikinci savunmasında, davacının cevaplandırmasını gerektiren hususlar bulunduğu davanın görülmesi sırasında anlaşılırsa, davacıya cevap vermesi için bir süre verileceği belirtilmiştir.
Aynı Kanun’un 20. maddesinde de, Danıştay ile idare ve vergi mahkemeleri, bakmakta oldukları davalara ait her çeşit incelemeleri kendiliklerinden yapacakları, mahkemelerin belirlenen süre içinde lüzum gördükleri evrakın gönderilmesini ve her türlü bilgilerin verilmesini taraflardan ve ilgili diğer yerlerden isteyebilecekleri, bu husustaki kararların, ilgililerce, süresi içinde yerine getirilmesinin mecburi olduğu, 21. maddesinde ise, dilekçeler ve savunmalarla birlikte verilmeyen belgelerin, bunların vaktinde ibraz edilmelerine imkan bulunmadığına mahkemece kanaat getirilmesi durumunda, kabul ve diğer tarafa tebliğ edileceği, bu belgelerin duruşmada ibraz edilir ve diğer taraf cevabını hemen verebileceğini beyan eder veya cevap vermeye lüzum görmezse, ayrıca tebliğ edilmeyeceği açıklanmıştır.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri uyarınca; idari yargılamada re’sen inceleme ilkesi geçerli olup, bu ilke uyarınca yargı yerlerinin görülmekte olan davalara ilişkin her türlü bilgi ve belgeyi isteme ve inceleme hakkı bulunmakta öte yandan; silahların eşitliği ve iddia ve savunmalar ile deliller karşılıklı olarak davanın taraflarına tebliğ edilmekte dolayısıyla ilgililer, haklarında tesis edilen dava konusu idari işlemi ve bu işlemin tesis edilme sebeplerini, idarelerin dayandığı mevzuat hükümleri ve yine kendilerine ilişkin olarak idarelerin uhdesinde bulunan bilgi ve belgeleri öğrenmekte dolayısıyla dava dilekçelerinde veyahut kendilerine tebliğ edilen savunma ve eki bilgi ve belgelere karşı verecekleri ikinci dilekçelerde bu bilgi ve belgelerde yazılı olgulara göre gerekli açıklamaları özgür bir biçimde yapabilmekte dolayısıyla Anayasa ile güvence altına alınan hak arama ve savunma hakkı özgür ve kısıntısız bir biçimde kullanılabilmektedir.
Uygulamada, genellikle vergi tekniği raporuna atıfla düzenlenen vergi inceleme raporları ve takdir komisyonu kararlarının mükellefe tebliğ edildiği ancak, tarh nedenini, matrahın bulunuş yöntemini ve tarhiyatın dayanağına ilişkin bilgi ve belgelerin gösterildiği vergi tekniği raporunun tebliğ edilmediği görülmektedir. Ana kural vergi tekniği raporunun ihbarname ekinde tebliğ edilmesi olmakla birlikte söz konusu raporun mahkeme tarafından ara kararıyla istenmesi ya da re’sen idarece dava dosyasına sunulması üzerine davacı tarafından incelenmek ve haklılığını ortaya koymaya yönelik delillerini sunmasına imkan vermek suretiyle bu eksikliğin yargılama aşamasında giderilmesi mümkündür.
Uyuşmazlıkta, davacı hakkında düzenlenen ihbarnamelerin, takdir komisyonu kararıyla birlikte davacıya tebliğ edilmesi üzerine yasal süresinde dava açılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunun 35. ve 108. madde hükümleri karşısında ihbarnamenin tebliği aşamasında vergi tekniği raporunun vergi inceleme raporuna eklenmemesi, dava konusu tarhiyatı sakatlayacak nitelikte esaslı bir şekil hatası olarak görülemeyeceğinden ve 2577 sayılı Kanunun 20. ve 21. madde hükümleri uyarınca mahkemece, davalı idareden ara kararla vergi tekniği raporunun istenilerek davacıya tebliğ edilmesi ve belirlenecek süre içinde davacıya iddia ve savunma hakkının tanınması suretiyle uyuşmazlığın esası hakkında karar verilmesi gerekirken, aksi yönde verilen Mahkeme kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne, İzmir 2. Vergi Mahkemesi’nin 28/12/2015 tarih ve E:2015/483, K:2015/2051 sayılı kararının bozulmasına, 23/12/2019 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
KARŞI OY
Karar düzeltme isteminin reddine karar verilmesi gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum. (¤¤)
