GVK Madde 42 – Yıllara Sari İnşaat ve Onarma İşleri

GVK Madde 42, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nda yıllara sari (yıllara yaygın) inşaat ve onarma işlerinin vergilendirilme rejimini düzenleyen özel hükümdür. Maddeye göre birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır) ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak ilgili yıl beyannamesinde gösterilir. Mükellefler bu kapsamdaki her inşaat ve onarım işinin hasılat ve giderlerini ayrı bir defterde veya defterlerinin ayrı sayfalarında göstermek ve beyannamelerini işin ikmal edildiği takvim yılını takip eden yılın Mart ayının başından 25’inci günü akşamına kadar vermek zorundadırlar. Yıllara sari işlerde hakediş ödemeleri üzerinden ayrıca 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu m.15 ve GVK Madde 94/3 uyarınca vergi kesintisi yapılır.

GVK Madde 42 – Yıllara Sari İnşaat ve Onarma İşleri

Madde 42 – (Değişik: 24/12/1980-2361/30 md.)

Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır) ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak, mezkûr yıl beyannamesinde gösterilir. Mükellefler bu madde kapsamına giren hallerde her inşaat ve onarım işinin hasılat ve giderlerini ayrı bir defterde veya tutmakta oldukları defterlerin ayrı sayfalarında göstermeye ve düzenleyecekleri beyannamaleri işlerin ikmal edildiği takvim yılını takip eden yılın Mart ayının başından yirmibeşinci günü akşamına kadar vermeye mecburdurlar. Müşterek genel giderler ve amortismanların dağıtılması:

GVK Madde 42 Hakkında Genel Açıklama

GVK Madde 42, Türk vergi sistemine özgü ve uluslararası muhasebe standartlarından farklılaşan önemli bir özel rejim getirir. Yıllara yaygın inşaat ve onarma işlerinde dönemsellik ilkesinin istisnası uygulanır: kar veya zarar her yıl ayrı ayrı değil, işin tamamlandığı yıl bir kerede tespit edilir. Bu özel rejim, inşaat ve onarım işlerinin çok yıllı doğasından ve gelir-gider eşleştirmesinin yıllar arası bölünememesinden kaynaklanmaktadır.

Bir işin GVK Madde 42 kapsamına girebilmesi için üç şartın bir arada aranması gerekir: (i) işin inşaat veya onarma işi niteliğinde olması, (ii) işin birden fazla takvim yılına sirayet etmesi, (iii) işin taahhüde bağlı olarak yapılması. Bu şartların hepsi birlikte gerçekleşmedikçe iş, m. 42 kapsamında değerlendirilmez ve genel hükümlere göre yıllık olarak vergilendirilir.

İşin başlangıç tarihi kural olarak sözleşmedeki belirtilen iş yeri teslim tarihi (yer teslim tutanağı tarihi) olarak kabul edilir; sözleşmede yer alan tarihten önce iş yeri teslim edilmemişse fiili teslim tarihi esas alınır. İşin bitim tarihi ise geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan hallerde geçici kabul tutanağının onay tarihi, diğer hallerde ise işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarihtir. Bu tarihlerin doğru tespiti, vergi yükünün hangi yılda doğacağı bakımından kritik öneme sahiptir.

GVK Madde 94/3 uyarınca yıllara sari inşaat işleri kapsamında yapılan hakediş ödemelerinden %5 oranında gelir vergisi kesintisi yapılır. 29/3/2025 tarihli ve 9707 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile demiryolu hattı, tramvay, füniküler, monoray, metro ve şehir içi raylı ulaşım sistemleri inşaat ve onarım işlerine ilişkin tevkifat oranı %5’ten %1’e indirilmiştir. Aynı düzenleme gemi inşaat ve onarım işleri için de %1 öngörmüştür. Bu indirimli oran düzenlemesi 1/4/2025 tarihinden itibaren yapılan ödemelere uygulanır.

Müteahhitlerce işin tamamen veya kısmen taşeronlara yaptırılması halinde, taşeronların GVK Madde 42 karşısındaki durumları, taahhüt ettikleri kısmın mahiyet itibarıyla inşaat ve onarım işi kapsamında olup olmadığı ve süre olarak yıllara sirayet edip etmediğine göre ayrı ayrı değerlendirilir. Bu nedenle ana sözleşme yıllara sari olsa dahi taşeronun üstlendiği kısım aynı yıl içinde tamamlanıyorsa taşeronun işi m. 42 kapsamında değildir.

Beyan zamanı bakımından GVK Madde 42 önemli bir özel kural getirir: mükellef, yıllara sari inşaat işine ait beyannameyi işin ikmal edildiği takvim yılını takip eden yılın Mart ayı başından 25’inci günü akşamına kadar vermek zorundadır. Bu süre GVK Madde 92‘deki genel gelir vergisi beyan süresi ile aynıdır. Aynı kanun çerçevesinde geçici vergi uygulaması da yıllara sari inşaat işleri için GVK Mükerrer Madde 120 kapsamında geçerli değildir; sadece kesilen vergi nihai beyannamede mahsup edilir.

Maddeye göre mükelleflerin her inşaat ve onarım işinin hasılat ve giderlerini ayrı bir defterde veya tutmakta oldukları defterlerin ayrı sayfalarında göstermesi zorunludur. Bu uygulama, GVK Madde 43‘teki müşterek genel giderler ve amortismanların dağıtılmasını da gerektirir. Vergi inceleme raporlarında müşterek genel giderlerin doğru dağıtılıp dağıtılmadığı en sık denetlenen hususlardan biridir.

GVK Madde 42 ve Yıllara Sari İnşaat İşleri ile İlgili Danıştay Kararları

Aşağıda Gelir Vergisi Kanunu Madde 42’nin uygulamasına doğrudan etki eden iki güncel Danıştay 3. Daire kararı derlenmiştir.

1- DANIŞTAY 3. Daire

Esas Yıl/No: 2022/2806

Karar Yıl/No: 2024/5346

Karar tarihi: 29.10.2024

YILLARA SARİ İNŞAAT İŞİ KAPSAMINDA ADİ ORTAKLIK İDDİASIYLA YAPILAN STOPAJ TARHİYATI – VARSAYIMA DAYALI – VERGİ MAHKEMESİ KABUL KARARININ ONANMASI

ÖZET: Davacı şirket adına, yıllara sari inşaat işi kapsamında yurt dışında mukim iki şirkete yaptığı ödemeler üzerinden bu şirketler arasında adi ortaklık bulunduğu varsayımıyla gelir vergisi tevkifatı yapılmadığından bahisle 2015 yılının Ocak, Nisan, Ekim ila Aralık ile 2016 yılının Ocak ve Şubat dönemleri için re’sen bir kat vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisi tarh edilmiştir. Vergi Mahkemesi şu önemli ilkeyi ortaya koyarak davayı kabul etmiştir: “Yurtdışından makine ve teçhizat alımı ile ithal edilen makinelerin kurulumu işinin birbirinden farklı olduğu, yurtdışındaki şirketten yatırım teşvik belgesi kapsamında ithal edilen makine ve teçhizatın yurtiçinde yetkili şirkete kurulumunun yaptırılmasının garanti süreçleri kapsamında zorunlu tutulmasının ve davacıya karşı müştereken ve müteselsilen sorumluluk öngörülmesinin, tek başına iki şirketin adi ortaklık şeklinde hareket ettiğini göstermeye yeterli olmadığı gibi söz konusu işin adi ortaklık olarak yerine getirildiği yönünde herhangi bir somut saptama da bulunmadığı dikkate alındığında, varsayıma dayalı olarak yapılan tarhiyatta hukuka uyarlık görülmediği”. Danıştay 3. Daire, davalı idarenin temyiz isteminin REDDİNE ve Vergi Dava Dairesi kararının ONANMASINA hükmetmiştir. Karar, GVK Madde 42 kapsamında yıllara sari inşaat işi tespitinin somut delillere dayanması gerektiğini ve adi ortaklık iddialarının varsayım olarak kabul edilemeyeceğini net biçimde teyit eden mükellef lehine güncel bir referanstır.

2- DANIŞTAY 3. Daire

Esas Yıl/No: 2023/3990

Karar Yıl/No: 2024/4588

Karar tarihi: 11.09.2024

YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM İŞLERİNDE KESİNTİ YOLUYLA ÖDENEN VERGİNİN İADESİ – SOMUT TESPİT OLMADAN KARLILIK ORANI UYGULAMASI – VERGİ MAHKEMESİNİN İPTAL KARARININ ONANMASI

ÖZET: Davacı inşaat şirketinin yıllara yaygın inşaat ve onarım işleri nedeniyle 2015 yılı için kesinti yoluyla ödenen kurumlar vergisinin nakden iadesi talebinin vergi inceleme raporu gereğince reddine ilişkin işlem dava konusu edilmiştir. Vergi Mahkemesi, vergi inceleme raporunda “193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 43. maddesinde düzenlenen müşterek genel giderler ve amortismanların dağıtılmasına yönelik değerlendirme yapılmadığı, yüksek tutarda sahte fatura kullandığına ilişkin herhangi bir somut tespit ve inceleme raporu bulunmamasına rağmen sahte fatura kullandığı ve bu işlerden zarar etmesinin mümkün olmadığı kabul edilerek yeterli araştırma ve inceleme gerçekleştirilmeksizin ayrıca Sanayi Odasının bildirdiği karlılık oranının yüklenilen işlere uygun olup olmadığı hususu da ortaya konulmaksızın azami karlılık oranı dikkate alınmak suretiyle varsayım ve kanaate dayalı olarak belirlenen kurumlar vergisi esas alınarak tesis edilen işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı” gerekçesiyle iadeyi kabul etmiştir. Danıştay 3. Daire, davalı idarenin temyiz isteminin REDDİNE ve Vergi Dava Dairesi kararının ONANMASINA hükmetmiştir. Karar, GVK Madde 42 kapsamındaki işlerde GVK Madde 43‘teki müşterek genel giderler dağıtımı yapılmadan ve somut sahte fatura tespiti olmadan azami karlılık oranı uygulamasının hukuka aykırı olduğunu teyit eden mükellef lehine önemli bir referanstır.

GVK Madde 42 ile İlgili Mükellef Lehine GİB Özelgeleri

Aşağıda Gelir Vergisi Kanunu Madde 42’nin uygulamasında mükellef lehine sonuçlanan üç güncel GİB özelgesi derlenmiştir.

1- GÜNEŞ PANELİ TEDARİĞİ MAL TESLİMİ KAPSAMINDA OLDUĞUNDAN YILLARA SARİ İNŞAAT İŞİ DEĞİLDİR – STOPAJ YAPILMAMASI

Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 18.06.2025 tarih ve E-38418978-120[42-2025/4] sayılı özelgede; EPC (Engineering, Procurement, Construction) sözleşmesi eki olarak imzalanan ek protokol kapsamında, bağlı ortaklığın güneş panellerinin tedariğini üstlenmesinin yıllara sari inşaat ve onarma işi olarak değerlendirilip değerlendirilemeyeceği incelenmiştir. İdare; (i) inşaat ve onarma işi niteliğinde olma, (ii) birden fazla yıla sirayet etme, (iii) taahhüde bağlı olma şartlarının bir arada aranması gerektiğini vurgulayarak şu önemli sonuca varmıştır: “Söz konusu işin mal teslimi (güneş panelleri tedariği) ile sınırlı olması nedeniyle bahse konu protokol kapsamında üstlenilen işin yıllara sari inşaat ve onarım işi olarak değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından, bu işe ilişkin Şirketinize yapılan ödemeler üzerinden gelir vergisi kesintisinin yapılmaması gerekmektedir.” Mükellef lehine sonuçlanan özelge, GVK Madde 42 kapsamına girebilecek işin niteliğinin doğru tespiti bakımından önemli bir referans niteliğindedir.

2- ALT YÜKLENİCİLERE RAYLI SİSTEM İŞLERİNDE %1 İNDİRİMLİ ORANDA STOPAJ UYGULANIR

Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 02.06.2025 tarih ve E-38418978-120[42-2025/9] sayılı özelgede; hızlı tren projesi kapsamında alt yüklenicilere yapılacak hakediş ödemelerinde uygulanacak tevkifat oranı incelenmiştir. İdare, 29/3/2025 tarihli ve 9707 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile getirilen indirimli orana atıfla şu görüşü vermiştir: “Şirketinizce gerçekleştirilen demir yolu hattı, tramvay, finiküler, monoray, metro ve şehir içi raylı ulaşım sistemleri inşaat ve onarım işine ilişkin olarak alt yükleniciler tarafından taahhüt edilen işlerin; istihkak ve hakedişe bağlı taahhüt unsuru taşıyan inşaat işi olması, Şirketinizin üstlendiği söz konusu inşaat ve onarım işlerinin bir parçası olması ve birden fazla yıla sirayet etmesi halinde, alt yüklenicilere 1/4/2025 tarihinden itibaren ödenen hak ediş tutarları üzerinden Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi gereğince %1 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir.” Özelge, raylı ulaşım sistemleri sektöründe %5 yerine %1 indirimli oran uygulamasını netleştiren mükellef lehine bir referanstır.

3- TÜR DEĞİŞİKLİĞİNDE YILLARA SARİ İŞİN BİTİMİ KABUL EDİLEREK İADE ALACAĞI DOĞMASI

Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 09.10.2024 tarih ve E-38418978-120[121-2022/6]-576750 sayılı özelgede; şahıs işletmesinin sermaye şirketine dönüştürülmesi halinde, devam eden yıllara sari inşaat işinin hangi tarihte bittiğinin kabul edileceği ve doğacak iade alacağının akıbeti incelenmiştir. İdare şu önemli görüşü vermiştir: “Şahıs işletmenizin; sermaye şirketine dönüşümü nedeniyle tür değişikliğine ilişkin kararın ticaret sicilinde tescil edildiği tarih itibarıyla sona erdiğinin ve bahsi geçen yıllara yaygın inşaat ve onarma işinin şahıs işletmeniz yönünden bittiğinin kabulü gerekmektedir. Dolayısıyla, şahıs işletmenizin tür değişikliği tarihine kadar olan hesaplarının kapatılarak yıllara sari inşaat ve onarma işine ait kar veya zararın tespit edilmesi, tespit edilen bu kar veya zararın şahıs işletmeniz tarafından genel esaslara göre yıllık gelir vergisi beyannamesiyle beyan edilmesi ve beyan edilen kazanç üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, yıllara sirayet eden inşaat ve onarma işi dolayısıyla tarafınıza ödenen hakedişler üzerinden tevkif edilen vergilerin mahsup edilmesi” mümkündür. Özelge, tür değişikliği sürecinde yıllara sari inşaat işinin hangi tarihte tamamlanmış sayılacağını ve doğacak iade alacağının nakden iade edilebilir aşamaya gelince anonim şirket borçlarına mahsup edilebileceğini netleştiren mükellef lehine bir referanstır.

Sık Sorulan Sorular

GVK Madde 42 kapsamında bir işin yıllara sari sayılması için hangi şartlar aranır?

Üç şartın bir arada bulunması gerekir: (i) işin inşaat veya onarma işi niteliğinde olması (dekapaj işleri de inşaat sayılır), (ii) işin birden fazla takvim yılına sirayet etmesi, (iii) işin taahhüde bağlı olarak yapılması. Aynı yıl içinde tamamlanan işler veya mal teslimi niteliğindeki işler (örneğin sadece güneş paneli tedariği) m. 42 kapsamında değildir.

Yıllara sari inşaat işlerinde stopaj oranı nedir?

Genel oran %5‘tir. 29/3/2025 tarihli ve 9707 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile demiryolu hattı, tramvay, füniküler, monoray, metro, şehir içi raylı ulaşım sistemleri inşaat ve onarım işleri ile gemi inşaat ve onarım işleri için tevkifat oranı %1‘e indirilmiştir. Bu düzenleme 1/4/2025 tarihinden itibaren yapılan ödemelere uygulanır. Stopaj, GVK Madde 94/3 (gerçek kişilere) ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu m.15 (tüzel kişilere) uyarınca hakediş ödemeleri üzerinden yapılır.

GVK Madde 42 kapsamındaki işlerde beyanname ne zaman verilir?

Mükellef, yıllara sari inşaat işine ait beyannameyi işin ikmal edildiği takvim yılını takip eden yılın Mart ayı başından 25’inci günü akşamına kadar vermek zorundadır. Örneğin 2024 yılında biten bir işin beyannamesi 1-25 Mart 2025 tarihleri arasında verilir. Bu süre GVK Madde 92‘deki genel beyan süresi ile aynıdır. Geçici vergi uygulaması yıllara sari işler için geçerli değildir.

Taşeronların durumu GVK Madde 42 kapsamında nasıl değerlendirilir?

Müteahhitlerce işin tamamen veya kısmen taşeronlara yaptırılması halinde, taşeronların m. 42 karşısındaki durumları, taahhüt ettikleri kısmın mahiyet itibarıyla inşaat ve onarım işi kapsamında olup olmadığı ve süre olarak yıllara sirayet edip etmediğine göre ayrı ayrı değerlendirilir. Ana sözleşme yıllara sari olsa dahi taşeronun üstlendiği iş aynı yıl içinde tamamlanıyorsa taşeronun işi m. 42 kapsamında değildir.

İşin başlangıç ve bitim tarihi nasıl tespit edilir?

İşin başlangıç tarihi kural olarak sözleşmedeki yer teslim tutanağı tarihi olarak kabul edilir; sözleşmede yer alan tarihten önce yer teslimi yapılmamışsa fiili teslim tarihi esas alınır. İşin bitim tarihi ise geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan hallerde geçici kabul tutanağının onay tarihi, diğer hallerde ise işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarihtir. Bu tarihler, vergi yükünün hangi yılda doğacağı bakımından kritik öneme sahiptir.

Sonuç

GVK Madde 42, Türk vergi sistemine özgü ve inşaat sektörünün çok yıllı doğasını gözeten önemli bir özel rejim getirir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu‘nun 42. maddesi kapsamındaki yıllara sari inşaat işlerinde kar veya zarar işin tamamlandığı yıl tespit edilirken; hakediş ödemeleri üzerinden yapılan stopaj kesintileri nihai vergi yükünden mahsup edilmektedir. 9707 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile raylı sistem ve gemi inşaat-onarım işleri için %1’e indirilen tevkifat oranı, sektör bazlı vergi teşvik politikalarının önemli bir örneğidir. Danıştay 3. Daire’nin E.2022/2806, K.2024/5346 ve E.2023/3990, K.2024/4588 sayılı kararları, yıllara sari inşaat işlerine ilişkin tarhiyatların somut delillere dayanması ve GVK Madde 43‘teki müşterek genel giderler dağıtımının yapılması gerektiğini teyit etmektedir. Mükelleflerin GVK Madde 42 kapsamındaki haklarından eksiksiz yararlanabilmesi için işin niteliği, başlangıç-bitim tarihleri ve taşeron sözleşmelerinin doğru hukuki nitelendirmesi büyük önem taşımaktadır.