İçerik Başlıkları
- 1 Vergi Hukukunda Pişmanlık ve Islah Uygulaması
- 2 Pişmanlık Hükmünden Yararlanma Şartları
- 3 Pişmanlık Hükmünden Yararlanabilecek Kişiler
- 4 Vergi Hukukunda Pişmanlık Kapsamına Dahil Olan Vergiler
- 5 Pişmanlık ve Islah Kapsamında Verilen Beyannamelerde Kesilecek Cezalar
- 6 Pişmanlık Talebiyle Verilen Beyannamelerde Matrah veya Ödenecek Vergi Olmaması
- 7 Pişmanlık Şartlarının İhlalinin Sonuçları
- 8 Pişmanlıkla Beyan Edilen Tutarlar İçin Tecil ve Taksitlendirme Talebinde Bulunulabilir Mi?
- 9 Pişmanlıkla Verilen Beyannamelere İhtirazi Kayıt ile Dava Açılabilir Mi?
- 10 Vergi Dairesinin Tespiti Sonrası Pişmanlıkla Beyanname Verilmesi
- 11 Vergi Hukukunda Pişmanlık ve Islah Hükümlerinden Yararlanmanın Sonuçları
Vergi Hukukunda Pişmanlık ve Islah Uygulaması
Vergi yükümlülüklerini yerine getirmede eksiklik gösteren mükelleflere, kamu finansmanının düzenlenmesine katkıda bulunmak amacıyla idare tarafından tanınan bir fırsat olan Pişmanlık ve Islah müessesesi, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) 371. maddesi kapsamında ele alınmaktadır.
Pişmanlık Hükmünden Yararlanma Şartları
Mükelleflerin veya sorumluların pişmanlık hükümlerinden faydalanabilmesi için vergi ziyaının gerçekleşmiş olması ve aşağıdaki şartların sağlanmış olması gerekmektedir:
- İhbar Şartı: Mükellefin, vergi kaçakçılığına yol açabilecek bir durumu resmi bir makama bildirmeden önce kendiliğinden haber vermiş olması gerekir. Bu bildirimin dilekçe veya tutanak şeklinde resmi kayıtlara geçmesi zorunludur.
- Zamanında Bildirim: Haber verme dilekçesi, yetkili memurlar tarafından mükellef hakkında bir vergi incelemesi başlatılmadan veya olay takdir komisyonuna iletilmeden önce verilmiş ve resmi kayıtlara geçirilmiş olmalıdır. Bu, kaçakçılığa neden olan fiillerin tespitinden önce yapılmalıdır.
- Vergi Beyannamesi: Hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin, haber verme dilekçesinin verildiği tarihten itibaren 15 gün içinde sunulması gerekmektedir.
- Beyanname Düzeltmeleri: Eksik veya yanlış beyan edilen vergiler, haber verme tarihinden itibaren 15 gün içinde düzeltilmeli veya tamamlanmalıdır.
- Vergi Ödemesi: Mükellef tarafından haber verilen ve ödenmemiş vergi borçları, gecikme zammı oranı ile birlikte haber verme tarihinden itibaren 15 gün içinde ödenmelidir.
Pişmanlık hükümleri, beyan üzerinden tarh ve tahakkuk ettirilen vergiler için geçerli olup, vergi ziyaına neden olan durumun vergi dairesinin bilgisine girmeden önce mükellef tarafından kendiliğinden yetkili makamlara bildirilmesi durumunda uygulanır.
Pişmanlık Hükmünden Yararlanabilecek Kişiler
Pişmanlık hükümlerinden, vergi yükümlülüklerini yerine getirmede eksiklik gösteren mükellefler ve vergi sorumluları yararlanabilir. Ayrıca, vergi ziyaına neden olan fiillerde yer alan diğer kişiler de bu hükümlerden faydalanabilir. Bu kişileri tahdidi olarak şöyle sıralayabiliriz:
- Mükellefler
- Vergi sorumluları
- Vergi ziyaı cezasına neden olan fiillerde bulunan diğer kişiler
Vergi Hukukunda Pişmanlık Kapsamına Dahil Olan Vergiler
Pişmanlık hükümlerinden yararlanabilmek için vergi ziyaına neden olan fiilin beyana dayanan bir vergi ile ilgili olması gerekmektedir. Bu bağlamda pişmanlık hükümlerinin uygulanabileceği vergiler şunlardır:
- Gelir Vergisi
- Kurumlar Vergisi
- Gelir Stopaj Vergisi
- Katma Değer Vergisi (sorumlu sıfatıyla verilenler dahil)
- Özel Tüketim Vergisi
- Damga Vergisi
- Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi
- Veraset ve İntikal Vergisi
Beyanname verilmemiş olsa dahi, beyana dayanan vergi ve harçlar için pişmanlık hükümlerinden yararlanılabilir; örneğin, tapu harcı gibi. Ancak, beyana tabi olmayan vergiler (örneğin Motorlu Taşıtlar Vergisi) ile Vergi Usul Kanunu kapsamına girmeyen vergiler için bu hükümler geçerli değildir. Ayrıca, emlak vergisi için pişmanlık hükümleri uygulanamaz.
Pişmanlık ve Islah Kapsamında Verilen Beyannamelerde Kesilecek Cezalar
Pişmanlık hükümlerinden yararlanan mükelleflere vergi ziyaı cezası kesilemez. Ancak, pişmanlıkla verilen beyannameler usulsüzlük veya özel usulsüzlük cezalarından muaf tutulmaz.
Beyannamelerin elektronik ortamda gönderilmesi zorunlu olduğunda, pişmanlık talepli beyannamelere ilişkin olarak VUK’un mükerrer 355. maddesine göre özel usulsüzlük cezası uygulanabilir. Elektronik ortamda beyanname gönderme zorunluluğu bulunmayan mükellefler içinse, pişmanlık talepli beyannamelere VUK’un 352. maddesi çerçevesinde 1 kat 1. derece usulsüzlük cezası kesilir.
Pişmanlık hükümleri çerçevesinde gönderilen Muhtasar ve Prim Hizmet Beyannameleri için 5510 sayılı Kanun uyarınca idari para cezası kesilmesi durumunda, aynı fiiller nedeniyle ek olarak usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları uygulanmaz.
Pişmanlık Talebiyle Verilen Beyannamelerde Matrah veya Ödenecek Vergi Olmaması
Pişmanlık hükümlerinden yararlanabilmek için vergi ziyaının gerçekleşmiş olması ve bu durum nedeniyle vergi ziyaı cezasının kesilmesi gerekmektedir. Eğer pişmanlık talebiyle verilen beyannamelerde zarar beyanı veya mahsuplar nedeniyle ödenecek vergi bulunmuyorsa ya da matraha ilişkin bilgiler eksikse, bu tür beyannameler vergi dairesi tarafından kabul edilmez. Bu durumda yalnızca birinci derece iki kat usulsüzlük cezası uygulanır. Ayrıca, gerekli görülmesi halinde bu mükellefler hakkında inceleme yapılabilir.
Ancak, verginin haksız yere iade edilmesi nedeniyle vergi ziyaına neden olunmuşsa, pişmanlık hükümlerinden yararlanılabilir.
Pişmanlık Şartlarının İhlalinin Sonuçları
Bir beyanname pişmanlık kapsamında verilmişse ve bu beyannameye ilişkin vergi ile pişmanlık zammı 15 günlük süre içinde ödenmezse, pişmanlık hükümleri ihlal edilmiş sayılır. Bu durumda beyanname, yasal süresinden sonra kendiliğinden verilen beyanname gibi değerlendirilir ve gerekli cezai işlemler uygulanır. Bu kapsamda;
- İlk olarak, tahakkuk eden pişmanlık zammı iptal edilir ve bunun yerine, beyannamenin verildiği tarihe kadar geçen süre için Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) 112. maddesi uyarınca gecikme faizi hesaplanır.
- Beyanname süresinden sonra verildiği için vergi ziyaı cezası uygulanır. Ancak beyanname kendiliğinden verilmiş kabul edildiğinden, vergi ziyaı cezası %50 oranında belirlenir.
- Ayrıca, pişmanlık kapsamında verilen beyannameye uygulanan 15 günlük ödeme süresi bir aya uzatılır.
- Son olarak, VUK’un 352/I. maddesi uyarınca uygulanan 1. derecede usulsüzlük cezası yerine, iki kat usulsüzlük cezası ile vergi ziyaı cezası arasında kıyaslama yapılarak, miktar açısından daha yüksek olan ceza uygulanır.
Bu işlemler tamamlandığında, beyanname yasal süresinden sonra kendiliğinden verilmiş gibi kabul edilir ve pişmanlık dilekçesinin mükellefe sağladığı tüm avantajlar ortadan kalkar.
Pişmanlıkla Beyan Edilen Tutarlar İçin Tecil ve Taksitlendirme Talebinde Bulunulabilir Mi?
Pişmanlık kapsamında beyan edilen tutarlar için, yani ödenmesi gereken vergi ve pişmanlık zammının 15 günlük süre içinde eksiksiz olarak ödenmesi gerekmektedir. Bu süre içinde ödeme yapılmazsa, pişmanlık şartları ihlal edilmiş sayılır. Dolayısıyla, pişmanlıkla verilen beyannameler sonucunda tahakkuk eden vergi ve pişmanlık zammı için 6183 sayılı Kanun’a göre tecil ve taksitlendirme talep edilemez.
Yine de, örneğin gelir vergisi gibi bazı durumlarda, pişmanlıkla verilen beyannamenin ikinci taksit süresi geçmeden verilmiş olması durumunda, vadesi gelmemiş taksitler için pişmanlık zammı hesaplanmaz. Bu durum, vadesi gelmemiş taksitler için tecil ve taksitlendirme taleplerinin yapılabilmesini mümkün kılmaktadır.
Pişmanlıkla Verilen Beyannamelere İhtirazi Kayıt ile Dava Açılabilir Mi?
Mükellefin ihtirazi kayıt şartıyla pişmanlıkla beyanname vermesi mümkün değildir. Anayasa Mahkemesi’nin 22.01.2019 tarihli ve 2015/15100 başvuru numaralı kararında;
- Pişmanlık hükümlerinden faydalanma iradesi göstermeden düzeltme beyanına ihtirazi kayıt koyan mükelleflerin dava açabilme isteğinin hukuken korunması gerektiği kabul edilse de, pişmanlıkla verilen beyanda mükellefin hatalı davranışını kabul ederek vergi ziyaına yol açan fiilden pişman olduğu ve bu nedenle dava açmanın pişmanlık haliyle uyumlu olmadığına hükmedilmiştir.
- Pişmanlıkla verilen beyannamelere ihtirazi kayıt konularak dava açılamayacağının kabul edilmesi, yasal dayanağı ve kamu yararına dayanan meşru amacı olan bir müdahale olarak değerlendirilmiş ve başvurucuya şahsi olarak aşırı bir yük getirmediği belirtilmiştir.
- Bu bağlamda, mülkiyet hakkına yapılan müdahalenin kamu yararı ile mülkiyet hakkı arasında adil bir dengeyi sağladığı ve başvurucu aleyhine bir denge bozulması yaşanmadığı ifade edilmiştir.
Sonuç olarak, Anayasa Mahkemesi, mülkiyet hakkının Anayasa’nın 35. maddesi uyarınca ihlal edilmediğine karar vermiştir. Kararda, benzer konularda verilen Danıştay kararlarına ve Anayasa Mahkemesi kararlarına atıfta bulunularak bu yönde kararlar verilebilmektedir.
Vergi Dairesinin Tespiti Sonrası Pişmanlıkla Beyanname Verilmesi
Vergi dairesi tarafından mükellefin beyanname vermediği somut olarak tespit edildikten sonra, mükelleflerin pişmanlık talebiyle verdikleri beyannameler kabul edilmez. Eğer Vergi İdaresi banka, tapu kayıtları ve diğer kaynaklardan mükelleflerin kira geliri, menkul sermaye iradı gibi gelirlerin beyan edilmediğini tespit ederse ve beyana davet yazısı gönderirse, mükelleflerin pişmanlıkla beyanname vermesi mümkün değildir.
Ancak, eğer beyanname vermeyen mükellef için bir yoklama fişi düzenlenir ve bu yoklama sonrasında takdire sevk işlemi yapılmadan önce pişmanlıkla beyanname verilirse, uygulamada bu talep kabul edilmektedir. Bu durumun nedeni, bu aşamada mükellefin beyan dışı bıraktığı vergi matrahının henüz bilinmemesi ve vergi ziyaının kesin olarak ortaya konamamasıdır.
Vergi Hukukunda Pişmanlık ve Islah Hükümlerinden Yararlanmanın Sonuçları
Pişmanlık ve ıslah müessesesi, vergi idaresinin tespit etmesi güç olan vergi gelirlerinin, mükelleflerin veya ilgili kişilerin pişmanlık talepleriyle bildirmeleri sonucunda tahsilini sağlayan bir uygulamadır. Bu sürecin mükellefe önemli bir avantajı, gecikmiş vergisel yükümlülüklerin vergi ziyaı cezasına muhatap olmadan yerine getirilebilmesidir. Ayrıca, bu uygulama idari yollarla çözüme kavuşturulan vergi sorunları sayesinde yargı organlarının üzerindeki yükü hafifletir.
VUK’un 359. maddesinin son cümlesinde yer alan “371. maddedeki pişmanlık şartlarına uygun olarak durumu ilgili makamlara bildirenler hakkında bu madde hükmü uygulanmaz” hükmü doğrultusunda, kaçakçılık suçları için pişmanlık hükümlerinden faydalanmak mümkündür. Kaçakçılık suçları nedeniyle pişmanlık hükümlerinin uygulanması, vergi incelemesi olmaması ve savcılığa suç duyurusunda bulunulmaması durumunda hürriyeti bağlayıcı cezaların da önüne geçilmesini sağlayabilir.