GVK Mükerrer Madde 80 – Değer Artışı Kazançları

GVK Mükerrer Madde 80, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nda menkul kıymetler, gayrimenkuller, ortaklık hisseleri ve faaliyeti durdurulan işletmelerin elden çıkarılmasından doğan kazançları değer artışı kazancı olarak tanımlayan ve bu kazançların vergilendirilme rejimini düzenleyen temel hükümdür. Özellikle gayrimenkullerde iktisap tarihinden itibaren beş yıl içinde elden çıkarılma kuralı, pratiğin en sık başvurulan vergi sorularından biridir. Maddenin metni ve Gelir İdaresi Başkanlığı’nın güncel özelgeleri aşağıda derlenmiştir.

GVK Mükerrer Madde 80 – Değer Artışı Kazançları

Mükerrer Madde 80- (Mülga: 22/7/1998-4369/82 md.; Yeniden düzenleme: 7/1/2003-4783/4 md.) Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.

1. (Değişik: 30/12/2004-5281/27 md.) İvazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar.
2. 70 inci maddenin birinci fıkrasının (5) numaralı bendinde yazılı hakların (ihtira beratları hariç) elden çıkarılmasından doğan kazançlar.
3. Telif haklarının ve ihtira beratlarının müellifleri, mucitleri ve bunların kanunî mirasçıları dışında kalan kimseler tarafından elden çıkarılmasından doğan kazançlar.
4. Ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar.
5. Faaliyeti durdurulan bir işletmenin kısmen veya tamamen elden çıkarılmasından doğan kazançlar.
6. İktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) 70 inci maddenin birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı bentlerinde yazılı mal (gerçek usulde vergiye tâbi çiftçilerin ziraî istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dahil) ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar (Kooperatiflerin ortaklarına bu sıfatları dolayısıyla tahsis ettikleri gayrimenkulleri tahsis tarihinde ortak tarafından satın alınmış sayılır.).

Bu maddede geçen “elden çıkarma” deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.

(Değişik üçüncü fıkra: 30/12/2004-5281/27 md.) Taksi, dolmuş, minibüs ve umum servis araçlarına ait ticari plakaların elden çıkarılmasından doğan kazançların tamamı ile bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlananlar hariç, 6.000 (150.000 TL) Yeni Türk Lirası gelir vergisinden müstesnadır.

Faaliyetine devam eden ticarî bir işletmenin kısmen veya tamamen satılmasından veya ticarî işletmeye dahil amortismana tâbi iktisadî kıymetlerle birinci fıkrada yazılı hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar ticarî kazanç sayılır ve bunlara ticarî kazanç hakkındaki hükümler uygulanır.

GVK Mükerrer Madde 80 Hakkında Genel Açıklama

GVK Mükerrer Madde 80, ticari kazanç dışında kalan ancak sermaye değerinin değişimine bağlı kazançların vergilendirilmesi için getirilmiş özel bir düzenlemedir. 1998 yılında 4369 sayılı Kanun ile mülga edilen önceki düzenleme, 7/1/2003 tarihli 4783 sayılı Kanun ile bugünkü yapısına yeniden düzenlenmiştir. Madde altı bent halinde elden çıkarılmasından kazanç doğan kalemleri tek tek saymakta; en sık başvurulan altıncı bent gayrimenkullerin 5 yıllık süre kuralını içermektedir.

Maddenin uygulanmasında en kritik noktalar şunlardır:

• 5 yıl kuralı (m. mük. 80/6): İvazsız (miras, bağış vb.) iktisap edilenler hariç, m. 70/1, 2, 4 ve 7 numaralı bentlerinde sayılan mal ve hakların (gayrimenkul, voli mahalli, gayrimenkule tescilli haklar, motorlu nakil vasıtaları) iktisap tarihinden başlayarak 5 yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazanç değer artışı kazancıdır. 5 yıl geçtikten sonra elden çıkarmadan doğan kazanç değer artış kazancı sayılmaz, vergilendirilmez.
• İktisap tarihinin tespiti: Tapu tescil tarihi esas alınır. Hisseli mülkün her hissesi için ayrı iktisap tarihleri uygulanır. Boşanma, izale-i şuyu, şuyulandırma, şufa davası gibi yollarla edinilen gayrimenkullerde iktisap tarihinin nasıl belirleneceği özelgelerle netleştirilmiştir.
• İstisna tutarı: Bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının yasada belirtilen istisna tutarını aşmayan kısmı vergiden müstesnadır (2024 yılı için 87.000 TL, 2025 yılı için 120.000 TL). Menkul kıymet ve sermaye piyasası araçlarından elde edilen değer artışı kazançları bu istisnadan yararlanamaz.
• İktisap bedelinin endekslenmesi: Yİ-ÜFE artış oranının %10 veya üzerinde olması şartıyla iktisap bedeli endekslenebilir. Elden çıkarma bedelinden endekslenmiş iktisap bedeli ve giderler düşülerek değer artışı kazancı hesaplanır.
• Hisse senetleri istisnası: Tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazanç değer artışı kazancı sayılmaz, vergilendirilmez.
• Ticari kazanç sınırı: Devamlılık ve organizasyon unsuru taşıyan elden çıkarma faaliyetleri ticari kazanç olarak değerlendirilir; bu durumda mük. m. 80 yerine GVK m. 37 hükümleri uygulanır.

GVK Mükerrer Madde 80 ile İlgili Mükellef Lehine GİB Özelgeleri

Aşağıda Gelir İdaresi Başkanlığı’nın GVK Mükerrer Madde 80 kapsamında verdiği ve mükellef lehine yol gösterici nitelikte üç güncel özelge derlenmiştir.

1- Şufa Davası Sonucunda Edinilen Gayrimenkulün Satışında İktisap Tarihi

Sayı: 13649056-120[2023-ÖZE-21]-59347

Tarih: 03.06.2024

İlgili Vergi Dairesi Başkanlığı: Eskişehir Vergi Dairesi Başkanlığı

KONU: Şufa davası sonucunda edinilen gayrimenkul payının 5 yıllık değer artış kazancı süresinin nasıl hesaplanacağı.

ÖZET: Gelir İdaresi Başkanlığı, hisseli arsada mevcut pay ile şufa davası sonucunda iktisap edilen yeni payın 5 yıllık değer artış kazancı süresi yönünden ayrı ayrı değerlendirileceğini belirtmiştir: “söz konusu arsadaki mevcut payınız ile şufa davası sonucunda iktisap edilen payın, beş yıl içerisinde elden çıkarılması durumunda söz konusu arsa paylarına ait iktisap tarihlerinin ayrı ayrı değerlendirilmesi gerekmektedir.” Buna bağlı olarak “şufa davası sonucunda iktisap ettiğiniz arsa payının, iktisap tarihinden itibaren 5 yıl içerisinde elden çıkarılması durumunda elde edilen kazancın, ilgili takvim yılı için belirlenen istisna tutarını aşması halinde, aşan kısmın tarafınızca değer artışı kazancı olarak yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.” Eski payın 5 yıllık süresinin dolduğu durumda ise satıştan değer artış kazancı doğmaz. Özelge, hisseli mülklerde her payın bağımsız değerlendirilmesi ilkesini ortaya koyan önemli bir referanstır.

2- Anlaşmalı Boşanma Sonucu İktisap Edilen Gayrimenkulün Satışı

Sayı: 38418978-120[M80-2022/5]-237490

Tarih: 02.05.2024

İlgili Vergi Dairesi Başkanlığı: Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı

KONU: Anlaşmalı boşanma neticesinde tazminat karşılığı iktisap edilen gayrimenkulün 5 yıl içinde satılmasında değer artış kazancı.

ÖZET: Gelir İdaresi Başkanlığı, anlaşmalı boşanma kararıyla evlilik birliği içinde edinilmiş malların paylaştırılması sonucunda tazminat karşılığı edinilen gayrimenkulün, tescil tarihinden itibaren 5 yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazancın değer artışı kazancı sayılacağını belirtmiştir. Önemli iki ilke ortaya koymuştur: “Değer artış kazancının hesabında, boşandığınız eşiniz tarafından, tarafınıza ödenmesine hükmedilen tazminat tutarının gerçek alış bedeli olarak dikkate alınması, söz konusu gayrimenkulün iktisap bedelinin Türkiye İstatistik Kurumunca belirlenen üretici fiyat endeksindeki (Yİ-ÜFE) artış oranının %10 veya üzerinde olması şartıyla endeksleme yapılmak suretiyle artırılarak tespit edilmesi” ve “Gayrimenkulün gerçek satış bedelinin, tapu harcına esas matrahı oluşturan emlak vergi değerinden düşük veya yüksek olduğu durumlarda değer artışı kazancının tespitinde tapu harcına esas teşkil eden vergi değeri değil, gerçek satış bedelinin dikkate alınabileceği tabiidir.” Özelge, evlilik birliği içindeki malların boşanma yoluyla paylaşımında iktisap bedeli ve endeksleme uygulamasını netleştiren bir referanstır.

3- Belediye Şuyulandırması Sonucu İktisap Edilen Arsa Payının Satışı

Sayı: 93767041-120.07.01[6570054228]-505

Tarih: 02.01.2024

İlgili Vergi Dairesi Başkanlığı: İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı

KONU: Belediye şuyulandırma işlemi sonucunda iktisap edilen arsa payının satışında değer artış kazancı süresinin nasıl uygulanacağı.

ÖZET: Gelir İdaresi Başkanlığı, belediye şuyulandırma işlemi sonucunda yeni iktisap edilen arsa payının ayrı bir iktisap tarihine bağlı olduğunu ortaya koyan ilkeyi şu şekilde uygulamıştır: “belediye tarafından yapılan şuyulandırma işlemi sonucunda hissenize düşen 284,08 m² arsa payı yanında, belediye ait olan 30,92 m² arsa payının satın alınması neticesinde 05.01.2022 tarihinde adınıza tescil edilen 315,00 m² arsanın, iktisap tarihinden itibaren beş yıl içerisinde elden çıkarılması halinde, elde edilen kazancın belediyeden satın alınan 30,92 m² hisseye tekabül eden kısmı” değer artışı kazancı olarak vergilendirilirken, eski iktisap tarihi 2015 olan kısmın 5 yıllık süresi dolmuş olduğundan değer artışı kazancı doğmaz. Özelge, şuyulandırma sonucu eklenen kısmın bağımsız bir iktisap olarak değerlendirileceğini açıklayan önemli bir referanstır.

Sık Sorulan Sorular

GVK Mükerrer Madde 80 ne düzenler?

GVK Mükerrer Madde 80 menkul kıymetler, gayrimenkuller, ortaklık hisseleri, telif hakları ve faaliyeti durdurulan işletmelerin elden çıkarılmasından doğan kazançları değer artışı kazancı olarak tanımlar. Gayrimenkullerde iktisap tarihinden itibaren 5 yıl içinde elden çıkarma kuralı maddenin en önemli düzenlemesidir.

Gayrimenkul satışında 5 yıllık süre ne zaman dolar?

5 yıllık süre gayrimenkulün tapuda iktisap edildiği tarihten başlar. 5 yıl geçtikten sonra elden çıkarılan gayrimenkulden değer artışı kazancı doğmaz, vergi alınmaz. İvazsız olarak (miras, bağış vb.) edinilen gayrimenkullerde 5 yıl şartı uygulanmaz; bu gayrimenkullerin satışından doğan kazanç hiçbir zaman değer artışı kazancı sayılmaz.

Boşanma sonrası tazminat karşılığı alınan gayrimenkulün satışında değer artış kazancı doğar mı?

Evet. Gelir İdaresi Başkanlığı’nın 02/05/2024 tarihli özelgesine göre anlaşmalı boşanma sonucu tazminat karşılığı iktisap edilen gayrimenkulün tescil tarihinden itibaren 5 yıl içinde elden çıkarılmasından kazanç doğarsa bu kazanç değer artışı kazancı sayılır. İktisap bedeli olarak tazminat tutarı dikkate alınır ve Yİ-ÜFE artış oranı %10 veya üzerinde ise endeksleme uygulanır.

Hisseli gayrimenkulün her hissesi için 5 yıllık süre nasıl hesaplanır?

Gelir İdaresi Başkanlığı özelgelerine göre hisseli gayrimenkullerde her bir pay ayrı bir iktisap olarak değerlendirilir. Şufa davası, miras, şuyulandırma gibi yollarla sonradan eklenen paylar için 5 yıllık süre kendi iktisap tarihinden başlar. Eski payın 5 yıllık süresi dolmuşsa o paya isabet eden kazanç değer artışı kazancı sayılmaz; yeni payın 5 yıl içinde satılması halinde sadece o paya isabet eden kazanç vergilendirilir.

Tam mükellef kurumların hisse senetleri değer artış kazancına tabi mi?

GVK mük. m. 80/1 uyarınca tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazanç değer artışı kazancı sayılmaz, vergilendirilmez. İki yıldan kısa süreyle tutulan hisse senetleri ile dar mükellef kurum hisse senetlerinde ise normal değer artış kazancı hükümleri uygulanır.

Sonuç

GVK Mükerrer Madde 80, gayrimenkul ve menkul kıymet alım-satımına ilişkin değer artışı kazancı vergilemesinin temel hükmüdür. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 80. maddesinde yer alan 5 yıllık süre kuralı, ivazsız iktisap istisnası, hisseli mülklerde her hissenin bağımsız değerlendirilmesi ile Yİ-ÜFE endekslemesi gibi uygulama esasları, Gelir İdaresi Başkanlığı özelgeleri ile pratiğe somutlaştırılmıştır. Mükelleflerin gayrimenkul satışı öncesinde iktisap tarihini, iktisap şeklini (ivazsız mı ivaz karşılığı mı), tapu tescil sırasını ve istisna tutarını birlikte değerlendirmesi, hak kayıplarının önüne geçilmesi bakımından önem taşımaktadır.