0312 911 83 10
·
av.fatiharas@gmail.com
·
Pzt-Cuma 09:00-18:00
DANIŞMANLIK

Bilmeden Sahte Fatura Kullanma

bilmeden sahte fatura kullanma ölçütleri

Bilmeden Sahte Fatura Kullanma

Ülkemizde sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge (SMİYB) kullanımına ilişkin olarak yapılan incelemeler, yapılan vergi incelemeleri içerisinde önemli bir yer tutmaktadır. Yapılan vergi incelemeleri sonucunda sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediği tespit edilen mükellefler hakkında vergi tekniği raporları düzenlenmekte ve bu raporlarda adlarına belge düzenlenen mükelleflerden gerekli görülenler hakkında da sahte fatura kullanmaktan dolayı inceleme yapılması talep edilmektedir.

Sahte belgeleri bilerek veya bilmeden sahte fatura kullanma farklı müeyyideleri vardır, keza vergi inceleme raporlarında özellikle eleştirel açıdan yer verilmesi gereken hususların, hem incelemelerin sıhhati, hem de ihtilafların yargı mercilerine taşınması halinde yapılan tarhiyatların kaldırılmaması bakımından büyük önemi bulunmaktadır.

Yapılacak araştırma ve değerlendirmeler sonucunda bilmeden sahte fatura kullanma sonucuna varılırsa; ziyaa uğratılan Katma Değer Vergisi tarhiyatı söz konusu olacak ve ayrıca ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası ile geçerli bir fatura veya benzeri evrak alınmaması nedeniyle de özel usulsüzlük cezası kesilmesi söz konusu olabilecektir.

SMİYB’lerin bilerek, isteyerek kullanılmış olduğu sonucuna varılırsa, ziyaa uğratılan Katma Değer Vergisi ile üç kat vergi ziyaı cezası ve özel usulsüzlük cezası kesilerek ve bütün bunlarla birlikte vergi suçu raporu düzenlenerek cumhuriyet savcılıklarına suç duyurusunda bulunulmaktadır. Ayrıca sahte belgelerde belirtilen mal ve hizmetlerin gerçekten alınıp alınmamış olması durumuna göre de gelir ve kurumlar vergisi tarhiyatları söz konusu olabilecektir. Düzenlenen özel usulsüzlük cezalarına vergi mahkemesinde dava açılması durumunda cezalar iptal ettirilebilmektedir. Bu davaların vergi konusunda uzman bir avukat aracılığıyla takip edilmesi önem arz etmektedir.

Sahte belge konulu vergi incelemelerinde uyulması gereken asgari standartlar, Tebliğ ve Yönerge düzeyinde belirlenmiş olsa da soyut tespit ve varsayımlara dayalı vergi incelemeleri gerçekleştirilmektedir. Söz konusu inceleme neticesinde mükellef hakkında 3 kat vergi ziyaı cezasının istenecek olması, düzenlenecek vergi suçu raporları ile gerektiğinde hürriyeti bağlayıcı yönde ceza verilmesi hususunda adli kovuşturmaya muhatap tutulacak olması dikkate alındığında, sonuçlarının çok ağır olduğu bilinmektedir. Ayrıca bu durumun VUK m. 371 uyarınca pişmanlıkla beyan, m. 376 uyarınca cezalarda indirim veya uzlaşma müessesesine konu edilememesi ya da mükellefin özel esaslara alınabilmesi vb. sonuçları da olabilmektedir.

Bu yazının konusunu, “bilerek” veya “bilmeyerek” sahte fatura kullanımının vergi inceleme elemanları tarafından hangi ölçütlere dayandırıldığı hususu oluşturmaktadır.

BİLMEDEN SAHTE FATURA KULLANMA ÖLÇÜTLERİ İLE İLGİLİ KDV GENEL UYGULAMA TEBLİĞİ’NDE YER ALAN DÜZENLEMELER

26.4.2014 tarihli ve 28983 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan KDV Genel Uygulama Tebliği ile sahte fatura kullanımına yönelik yeni bir düzenleme yapılmış ve yargı kararlarını da dikkate alarak bir belgenin sahte olduğuna hükmedilebilmesi için gerekli olan objektif kriterleri somut olarak belirlenmiştir.

Söz konusu Tebliğde yapılan açıklamalara göre; Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesine göre sahte belge, gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgedir. Bir belgenin sahte olup olmadığı belgeden hareketle yapılacak tespitlere bağlıdır. Vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından düzenlenen ve sahte belge kullanılmasına ilişkin olan raporlarda;

– İncelenen mükellefle söz konusu belgelerin düzenleyicisi mükellef/mükellefler arasında gerçek bir teslim ve/veya hizmetin bulunup bulunmadığına, herhangi bir ödemede bulunulup bulunulmadığına, ödemenin şekli (banka, çek, senet, kasa, PTT, kredi kartı vb.) ve malın nakliyesi ile ilgili tespitlere veya sahte belge ticareti amacıyla mükellefiyet kaydı söz konusuysa düzenleyicinin mükellefiyet kaydının terkin edilip edilmediğine ilişkin hususlara yer verilmesi,

– Mükellefin söz konusu belgelerdeki mal ve/veya hizmetleri gerçekten alıp almadığının ilave çalışmalarla (kaydi envanter, randıman, karşıt inceleme ve tespit gibi) desteklenmek suretiyle değerlendirilmesi,

– Sahte belge oldukları tespit edilmiş olan belgelerin tutar ve mahiyet bazında tetkik edilerek, bu belgelerde yer alan mal ve/veya hizmetlerin mükellefin söz konusu dönemdeki iş ve işlemlerinin niteliğine, stok durumuna, sermaye ve ödeme kapasitesine uygun olup olmadığının araştırılması,

– İnceleme dönemine ait beyanları tetkik edilmek suretiyle, mükellefin vergi ödeme gayretlerinin değerlendirilmesi, sürekli olarak devreden KDV beyanı veya iş hacimlerine uygun tutarlarda KDV ödenmemesi veyahut sektör ortalamasının altında karlılık beyanı gibi hususların ortaya konulması,

gerekmektedir.

Mükelleflerin, haklarında sahte belge düzenlediklerine ilişkin vergi tekniği raporu bulunanlardan almış oldukları mal veya hizmetler kapsamında hesaplanan KDV’yi indirim konusu yapıp yapamayacağı konusunda farklı durumlar ortaya çıkmaktadır.

Kullanılan faturaların sahte belge oldukları kabul edildiği takdirde, KDV Kanunu’na göre herhangi bir indirim yapılamayacaktır. Çünkü düzenlenen belgeler sahtedir ve indirim şartı olan faturanın bulunması hususu karşılanmamaktadır. Çünkü sahte belge Vergi Usul Kanunu’nda gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge olarak tanımlanmıştır. Bu durumda gerçekte olmayan bir işlemi varmış gibi düzenleyen belge fatura tanımına girmeyecek ve indirim yapılmayacaktır. Ayrıca, söz konusu sahte belgeyi kullanmak kaçakçılık suçu kapsamında olduğundan üç kat vergi ziyaı cezası uygulanacaktır.

Ortada gerçek bir işlem veya muamele olsa da, düzenlenen faturanın işlemi yapan kişiler tarafından değil de başkaları tarafından düzenlenmiş olması durumunda şirketler mal veya hizmet almış karşılığında fatura da almıştır. Ancak fatura malı teslim eden veya hizmeti ifa eden kişiler tarafından değil başka bir şirket tarafından düzenlenmiştir. Ortada gerçek bir muamele bulunsa da bu muamele fatura da belirtilen muamele gerçek değildir. Zira, faturanın sahibi ile faturayı alan arasında gerçekte böyle bir işlem gerçekleşmemiştir. Bu bakımdan düzenlenen belge Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesi uyarınca sahte belge tanımına girmektedir. Bu gibi durumlar için malı teslim alan veya hizmete muhatap olan firmalar hakkında kaçakçılık cezası uygulanmayacağı, ancak 1 kat vergi ziyaı cezası uygulanacağı 306 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde belirtilmiştir. Bu düzenlenmenin tartışmaya açık olduğunun belirtilmesinde fayda vardır.

Bu kapsamda, mükelleflerin kendilerine isnat edilen sahte belge kullanma fiiline karşın, faturaların ve tarafların gerçekliği ile ilgili kendi durumlarını ispatlamalarına yönelik bir engel bulunmamaktadır. Mükellefler gerçekten mal teslim almışlar veya hizmet satın almışlarsa bunu ispatlayarak yukarıda belirtilen iki farklı durumdan ikincisinde olduğu gibi bilmeden sahte fatura kullanma statüsüne girebilecekleri gibi, kullandıkları belgenin hiçbir şekilde sahte olmadığını da ispatlayabilirler. Söz konusu ispatın nasıl olacağına dair düzenleme de KDV Genel Uygulama Tebliği’nde düzenlenmiştir. Buna göre mükelleflerin en az, faturada belirtilen ödemelerin yapıldığı banka işlemlerini ve mal teslimine yönelik taşıma, yükleme, boşaltma, sigorta gibi giderleri belgelendirmeleri gerekmektedir. Mükellefler yapılan işlemlerin gerçekliğini ispat için bu belgelerle sınırlı tutulmamışlardır. Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinde yer alan ispat hükmüne göre mükellefler, haklarında isnat edilen sahte belge kullanma iddiasına karşı, işlemlerin gerçekliği ve tarafların geçekliğine yönelik deliller sunabileceklerdir. Mükellefler gerçek durumu kanıtlayabilecek her türlü belgeleri ispat için kullanabilirler.

Faturada belirtilen mal teslimi veya hizmet ifalarının gerçekten yapıldığı, düzenlenen faturada yer alması gereken tüm unsurların bulunduğu, faturaların gerçekten işleme taraf olan kişilerce düzenlendiği ve kullanıldığı durumlarda herhangi bir sahte belgeden bahsedilemeyecektir. Söz konusu faturalarda KDV ayrıca gösterilmiş ve yasal defterlere de kaydedilmiş ise bu gibi durumlarda faturada belirtilen KDV tutarının indirimini engelleyecek herhangi bir husus bulunmamaktadır.

BİLEREK VEYA BİLMEYEREK SAHTE FATURA KULLANMA FİİLİNİN TESPİTİNDE UYGULANAN ÖLÇÜTLER

Sahte veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge (SMİYB) düzenleme veya kullanımıyla ilgili olarak düzenlenen raporların, yapılan araştırma ve incelemelerden sonra somut verilerle desteklenerek ve belirli bir içerikte tanzim edilmiş olması önemlidir. Zira Danıştay’ın ilgili daireleri tarafından verilen kararlarda, sadece faturayı düzenleyen şirketler hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayalı olarak faturaların tamamının sahte olduğu görüşüne varılamayacağı, faturaların sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu hususunun açık ve somut bir şekilde ortaya konulması gerektiği belirtilmektedir

Söz konusu kararlarda ayrıca konuyla ilgili gerekli araştırma ve incelemeler yapılmadan, tüm faturaların sahte olduğu şeklinde genellemelerde bulunularak faturaların sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu sonucuna varılmasının varsayıma dayalı bir yaklaşım olacağı belirtilmekte ve verilen kararlarda hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmaktadır.

Bilerek veya bilmeden sahte fatura kullanma fiilinin açıklanmasında yararlanılan ölçütlere aşağıda yer verilmiştir.

1- MAL HAREKETLERİ

Sahte veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge düzenleme veya kullanımıyla ilgili olarak düzenlenen raporların, yapılan araştırma ve incelemelerden sonra somut verilerle desteklenerek ve belirli bir içerikte tanzim edilmiş olması önemlidir. Zira Danıştay’ın ilgili daireleri tarafından verilen kararlarda, sadece faturayı düzenleyen şirketler hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayalı olarak faturaların tamamının sahte olduğu görüşüne varılamayacağı, faturaların sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu hususunun açık ve somut bir şekilde ortaya konulması gerektiği belirtilmektedir.

Söz konusu kararlarda ayrıca konuyla ilgili gerekli araştırma ve incelemeler yapılmadan, tüm faturaların sahte olduğu şeklinde genellemelerde bulunularak faturaların sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu sonucuna varılmasının varsayıma dayalı bir yaklaşım olacağı belirtilmekte ve verilen kararlarda hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmaktadır.

Sahte fatura konusu mallara ilişkin, depolama, ambar girişi-çıkışı ile nakliyesi konularının belgelendirilmemesi durumu teknik icaplara uymayan ve normal olmayan bir durum olup mal sirkülasyonunun ispatının yapılamadığını gösterir.

2- PARA HAREKETLERİ

Yüksek tutardaki mal ve/veya hizmet alımları ile ilgili ödemelerin nakit olarak yapılmış olması, düzenlenen faturanın gerçeğe aykırı olduğunun ciddi bir göstergesidir. Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesinde “Tahsilat ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etme zorunluluğuna uymayan mükelleflerden her birine, her bir işlem için bu maddeye göre uygulanan cezalardan az olmamak üzere işleme konu tutarın %5’i nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilir. Bu şekilde ceza kesilen mükellefler hakkında üçüncü fıkra hükmü uygulanmaz.” hükmü yer almaktadır. Bu Kanun hükmüne rağmen ödemelerini nakit yapanın bu nakit ödeme karşılığında kullanmış olduğu faturadan şüphe edilir ve inceleme elemanına bu faturanın bilerek kullanıldığı izlenimini verir.

“… davacı tarafından katma değer vergisi indiriminde kullanılan ancak muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu saptanan fatura bedellerinin büyük bir kısmı karşılığında davacı tarafından çek düzenlenmesi ve bu durumun da inceleme elemanına belirtilmesi nedeniyle davacı ihtilaflı faturalar karşılığında gerçekten mal aldığı, ancak muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu saptanan bu faturaların bilmeden kullanıldığı sonuç ve kanaatine varıldığından, cezanın bir kata indirilmesi gerekirken, üç kat olarak onanmasında isabet görülmemiştir.“ (DANIŞTAY 9. DAİRE E. 2009/1991 K. 2010/267 T. 27.1.2010)

3- KULLANILAN SAHTE FATURA TUTARI VE ORANI

İncelemeler sırasında yapılabilecek diğer bir işlem de sahte belgelerde yer verilen mal ve hizmet alımları ile indirim konusu yapılan KDV miktarının, mükellefin toplam alımları ile indirim konusu yapılan toplam KDV içerisindeki paylarının belirlenmesidir. Rakam ve oran yükseldikçe, sağlıksız belge sayısı fazlalaştıkça, “bilerek” vasfı ön plana çıkmaktadır.

4- SAHTE BELGE DÜZENLEYİCİSİNİN MÜKELLEFİYET KAYDININ TERKİN EDİLİP EDİLMEDİĞİ

Mükelleflerin mükellefiyet kayıtlarının vergi dairesince re’sen terkini, mükellefin başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenecek rapor ile tespit edilmesi ve mükellefiyet kaydının devamına gerek görülmediğinin raporda belirtilerek yapılabilmektedir. Belirtilen bu durumlarda mükellef işi bırakmış olarak kabul edilecek ve mükellefiyet kaydı vergi dairesince terkin edilecektir.

Sahte belge düzenleme nedeniyle yapılan incelemeler sonucunda düzenlenen bazı raporlarda, mükellefin gerçek bir faaliyetinin olmadığı, sahte fatura ticareti yapmak amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği belirtilmekte ve mükellefiyet kaydının vergi dairesince re’sen terkin edilmesi gerektiği belirtilmektedir. Buna göre, vergi tekniği raporlarında belirtilen söz konusu hususların ve vergi dairesince yapılan terkin işlemlerine inceleme raporlarında yer verilmesi gerekmektedir.

5- SAHTE FATURA KULLANANIN FAALİYET KONUSU VE FATURANIN MUHTEVİYATI

Sahte belge kullanımıyla ilgili olarak yapılan vergi incelemeleri sırasında inceleme elemanlarınca yapılması zorunlu işlerden biri de, sahte belgelerde yer verilen mal ve hizmetlerin miktar ve mahiyeti itibarıyla tetkiki ve bunların mükellefin faaliyet konusuyla, iş ve işlemleriyle mukayese edilmesidir. Örneğin, mükellefin faaliyet konusuyla ilgili olmayan bir alanda hizmet alımında bulunmuş olması veya sermayesi, iş hacmi, oldukça sınırlı olan bir mükellefin belgelere göre çok yüksek miktarlarda emtia alımlarında bulunmuş olması, mükellefin faaliyet konularıyla ilgisiz alanlarda hizmet alımında bulunduğunu, sermaye ve ödeme kapasitesinin üzerinde emtia almış olduğunu göstermektedir.

6- MÜKELLEFİN KATMA DEĞER VERGİSİ BEYAN DURUMU

Mükellefin beyanlarına göre kârlılık oranı hesaplanarak sektör kârlılık oranları ile kıyaslanabilir. Kârlılık oranı düşük olan veya devamlı zararla çalışan bir firmanın uzun süre faaliyetine devam etme imkanı yoktur.

7- KAYDİ ENVANTER VE RANDIMAN HESAPLAMALARI

Mükelleflerin miktar olarak alımlarının yüksek olmasına rağmen, satışlarının düşük olması ve aradaki fark kadar malı saklayacak bir depoya sahip olmaması hali iktisadi icaplara uygun değildir.

8- DİĞER ÖLÇÜTLER

Kullanılan faturaların seri bir şekilde düzenlenmesi (örn. A-2001, A-2002, A-2003…. gibi), küsuratsız rakamlardan (örn. 100.000-TL) oluşması, fatura sayısının çok olması, bankadan ödeme sınırına (örn. 6.990-TL) yakın tutarlarda olması, mükellefin daha önce de sahte fatura kullanması, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanımının bilerek işlendiğinin göstergeleri arasında sayılabilir. 

sahte fatura düzenleme suçu

CUMHURİYET SAVCILIĞI’NA SUÇ DUYURUSU

SMİYB kullanma fiili nedeniyle Cumhuriyet Başsavcılığı’na suç duyurusunda bulunulup bulunulmayacağına dair tespit ve değerlendirmelere de inceleme raporlarında yer verilmesi gerektiği belirtilmiştir.

Bilindiği üzere SMİYB kullandığı tespit edilen mükellefler hakkında Cumhuriyet Savcılığı’na suç duyurusunda bulunulup bulunulmayacağı hususuna ilişki düzenlemeler 306 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği’nde belirlenmiştir. Tebliğ’de yapılan düzenlemelere göre; gerçekte yapılan bir mal veya hizmet alımı karşılığında mal veya hizmeti sağlayan tarafından kendi belgesi yerine bir başka mükellefin belgesi verilebilmektedir. Bu gibi durumlarda sahte belgeyi kullanmış olan mükellefin, bu belgelerin satın aldığı mal veya hizmeti sağlayana ait olmadığını bilip bilmemesi önem taşımaktadır. Yapılan incelemelerde söz konusu belgelerin bilerek isteyerek kullanılıp kullanılmadığının inceleme elemanlarınca değerlendirilmesi ve belgeleri bilerek kullandığı sonucuna varılan mükellefler için vergi suçu raporu düzenlenerek Cumhuriyet Savcılığı’na suç duyurusunda bulunulması gerekmektedir. Bilmeden sahte fatura kullanma sonucuna varılan mükellefler hakkında ise vergi suçu raporu düzenlenmeyecek ve Cumhuriyet Savcılığı’na başvurulmayacaktır.

Tebliğ’de yapılan düzenlemeler çerçevesinde iki hususun ön plana çıkmış olduğunu ifade etmek mümkündür. Bunlar, sahte belge kullanma fiilinin bilerek isteyerek işlenmiş olması ve inceleme elemanın da yaptığı değerlendirmeler neticesinde bu sonuca ulaşmış olmasıdır. İnceleme elemanları çalışmalar sırasında örneğin, incelenen mükellefin sahte belgeleri düzenleyen mükellefi tanıdığı, aralarındaki ticari ilişkinin belirli bir süredir devam ettiği,  mükellefin belgeleri içerisinde önemli bir kısmının sahte belgeleri düzenleyen mükellefe ait olduğu, ödemelerin elden ve nakit olarak yapılmış olduğu, alınan emtianın mükellefin faaliyet konusuyla ilgili bulunmadığı gibi tespitlerde bulunulmuş olması halinde, mükellefin bilmeden sahte fatura kullanma halinde olduğunun ileri sürülmesi mümkün olamayacaktır. Bu itibarla inceleme elemanı tarafından yapılan bu gibi tespitler ve mevcut diğer kanıtlar da değerlendirilerek Cumhuriyet Savcılığı’na suç duyurusunda bulunup bulunulmamasına karar verilecektir.

 

27/08/2023

Av. Fatih ARAS

İletişim bilgileri için tıklayınız.

 

KAYNAKÇA

Haldun DARICI, SMİYB’lerin Kullanımı ve Düzenlenecek Raporlarda Yer Verilmesi Gereken Hususlar-I, Yaklaşım / Ocak 2016 / Sayı: 277

Haldun DARICI, SMİYB’lerin Kullanımı ve Düzenlenecek Raporlarda Yer Verilmesi Gereken Hususlar-II, Yaklaşım / Şubat 2016 / Sayı: 278

Mehmet Fil Nimet Fil, Sahte Fatura Kullanma İncelemelerine İlişkin Bilinmesi Ve Yapılması Gerekenler Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi (Ekim 2016 Sayı 154)

Mehmet Fil Nimet Fil, Sahte Veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Kullanma Durumunda Bilerek Veya Bilmeyerek Kullanma Ayrımının Yapılması (E_Yaklaşım) E-Yaklaşım / Mayıs 2015 / Sayı: 269

 

Bu sitede yer alan yazıların tüm hakları saklıdır. Ancak, yazar ve site kaynağı gösterilerek alıntılanabilir. Yazılar aynen yayımlanamaz.

Bu sitede, vergi ve vergileme ile ilişkili konularda şahsi görüş ve yorumlarımıza yer verilmektedir. Sitede yer verilen bilgi veya verileri kullanımınız sonucunda ortaya çıkabilecek her türlü risk tarafınıza aittir. fatiharas.com sitesi ve yazarın söz konusu kullanımdan dolayı, (ihmalkarlık kaynaklı olanlar da dahil olmak üzere) her türlü özel, dolaylı veya arızi zararlardan ve cezai tazminattan dolayı sorumlu tutulamaz.

Diğer Makaleler

Call Now Button