Varlık Barışı Yapana Özel Usulsüzlük Cezası Kesilir mi?

Varlık barışından yararlanan bir mükellef hakkında sonradan başlayan vergi incelemesinde faturasız satış ya da düzenlenmeyen perakende satış fişi gibi belge düzenine aykırı fiiller tespit edilebilir. Bu durumda özel usulsüzlük cezası kesilip kesilemeyeceği, kanunun sağladığı korumanın nereye kadar uzandığına bağlıdır. Kurumlar Vergisi Kanunu’nun geçici 19. maddesi ve ondan önceki varlık barışı düzenlemeleri, bildirilen varlıklar için vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmasını yasaklamakta; bu varlıklarla bağlantılı fiiller nedeniyle ceza kesilip kesilmeyeceği konusunda ayrı bir hüküm içermemektedir.

Özetle, matrah farkının bildirilen varlıklardan doğduğu tespit edilen kısmında tarhiyat yapılmadığından, bu kısım için vergi ziyaı cezası da gündeme gelmez; çünkü bu ceza ziyaa uğratılan vergi üzerinden hesaplanır. Özel usulsüzlük cezası ise vergi ziyaına değil, belge düzenine aykırılığa bağlıdır. Danıştay 3. Dairesi varlık bildiriminin ceza kesilmesine kendiliğinden engel olmadığını belirtmiş ve özel usulsüzlük cezasının ayrıca değerlendirilmesini istemiştir. Ancak bu karar, bildirimin vergi incelemesi başladıktan sonra yapıldığı bir dosyada verilmiştir.

Varlık Barışı Hangi İşlemleri Yasaklar?

Yürürlükteki düzenleme, 7582 sayılı Kanun’la Kurumlar Vergisi Kanunu‘na eklenen geçici 19. maddedir. Maddenin sekizinci fıkrası koruma alanını şu cümleyle çizmektedir:

“Bildirilen varlıklara isabet eden tutarlara ilişkin hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmaz.”

Geçici 19. maddenin sekizinci fıkrasının devamı, başka nedenlerle başlayan incelemelerde bulunan matrah farkı ile bildirilen tutar arasındaki ilişkiyi düzenler. Matrah farkının bildirilen varlıklar nedeniyle ortaya çıktığı tespit edilir ve bildirilen varlık tutarı bulunan matrah farkına eşit ya da fazla olursa, matrah farkına ilişkin tarhiyat yapılmaz. Bulunan matrah farkı bildirilen varlık tutarından büyükse yalnız aradaki fark tutar üzerinden vergi tarhiyatı yapılır. Matrah farkı bildirime konu varlıklar dışındaki nedenlerle tespit edilmişse, bildirilen tutarlar matrah farkından mahsup edilmeksizin tarhiyat yapılır. Geçici 19. maddenin sekizinci fıkrası, diğer mevzuat uyarınca alınması gereken tedbirlerin bu düzenlemeden etkilenmeyeceğini de belirtmektedir. Bildirim süreleri, oranlar ve taahhüt şartları için 2026 düzenlemesinin süre ve oranlarına ilişkin yazımıza bakılabilir.

Önceki düzenlemeler de aynı yasağı içermektedir. 6486 sayılı Kanun’la Gelir Vergisi Kanunu’na eklenen geçici 85. madde “Bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmaz.” hükmünü getirmiş; maddenin yürürlüğe girdiği tarihten sonra diğer nedenlerle başlayan ve 1/1/2013 tarihinden önceki dönemlere ilişkin vergi incelemeleri ile takdir komisyonu kararları uyarınca gelir, kurumlar ve katma değer vergisi yönünden tespit edilen matrah farkından, beyan edilen tutarların, bunlara ilişkin verginin vadesinde ödenmesi koşuluyla mahsup edilmesini öngörmüştür. Geçici 19. maddeden farklı olarak geçici 85. maddede mahsup için matrah farkının bildirilen varlıklardan doğduğunun tespiti aranmamıştır. Bu korumadan yararlanılması, varlığın 15/4/2013 tarihi itibarıyla yurt dışında bulunduğunun kanaat verici belgeyle tevsik edilmesine ve para, döviz, altın, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının bildirim veya beyanın yapıldığı tarihi takip eden ay sonuna kadar Türkiye’ye getirilmesine ya da Türkiye’deki banka veya aracı kurumda açılacak bir hesaba transfer edilmesine bağlanmıştı. 7186 sayılı Kanun’la eklenen geçici 90. maddede “Bu madde kapsamında bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmaz.” cümlesi yer almış, 7256 sayılı Kanun’la eklenen geçici 93. madde de bildirilen varlıklar için aynı yasağı tekrarlamıştır. İki maddede de bu korumadan yararlanılması, yurt dışından bildirilen varlıkların bildirimden itibaren üç ay içinde Türkiye’ye getirilmesi veya Türkiye’deki banka ya da aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer edilmesi şartına bağlanmış; geçici 90. maddede ayrıca bildirilen veya beyan edilen tutarlara ilişkin tarh edilen verginin vadesinde ödenmesi aranmıştır. İki maddede de kanuni defterlerde kayıtlı olup yurt dışındaki banka veya finansal kurumlardan kullanılan kredilerin maddede belirtilen tarihe kadar kapatılmasında kullanılan varlıklar için, defter kayıtlarından düşülmesi kaydıyla Türkiye’ye getirilme şartı aranmamış; madde yürürlüğe girmeden önce Türkiye’ye getirilen varlıklarla karşılanmış sermaye avansları için de, avansların defter kayıtlarından düşülmesi kaydıyla bu hükümlerden yararlanılabileceği öngörülmüştür. Bu dört düzenlemenin hiçbirinde, bildirilen varlıklarla bağlantılı fiiller nedeniyle ceza kesilmeyeceğini söyleyen bir hüküm bulunmamaktadır.

Varlık Barışı Vergi Ziyaı Cezasını da Kapsar mı?

Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesinin birinci fıkrasına göre 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında “ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilir”. Ceza, tarh edilen vergiyle aynı matrah farkına dayanır ve o verginin tutarı üzerinden hesaplanır. Bundan dolayı matrah farkının bildirilen varlıklarla karşılanan kısmı için tarhiyat yapılamıyorsa, o kısım için ziyaa uğratılmış bir vergi de tespit edilemeyeceğinden vergi ziyaı cezası kesilmemesi gerekmektedir. Fark bildirilen tutarı aştığında ise ceza, yalnız aradaki fark üzerinden tarh edilen vergiye göre hesaplanmalıdır.

Koruma iki halde ortadan kalkar. Geçici 19. maddenin dokuzuncu fıkrasına göre vergi incelemesine başlanılan veya takdir komisyonuna sevk edilen tarihten sonra yapılan bildirim, o inceleme ya da takdir komisyonu kararları sonucunda yapılacak tarhiyatlar bakımından sekizinci fıkradan yararlandırmaz. Aynı fıkraya göre yurt dışından bildirilen varlıkların iki ay içinde Türkiye’ye getirilmemesi veya Türkiye’deki banka ya da aracı kurumda açılacak hesaba transfer edilmemesi, yurt içindeki varlıkların süresinde banka veya aracı kuruma yatırılmaması, bildirilen tutarlara ilişkin tarh edilen vergilerin süresinde ödenmemesi, taahhütlere uyulmaması ve maddedeki diğer şartların yerine getirilmemesi hallerinde de sekizinci fıkra hükmünden yararlanılamaz. Bu hallerde matrah farkı genel hükümlere göre tarh edilir; inceleme başladıktan sonra yapılan bildirimin etkisi için bildirimin vergi incelemesine etkisi başlıklı yazımıza bakılabilir.

Dokuzuncu fıkrada ayrıca “zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faiziyle birlikte tahsil olunur” denilmektedir. Bazı Varlıkların Ekonomiye Kazandırılması Hakkında Genel Tebliğ (Seri No: 1) bu cezasız tahsili, taahhütlere uyulmaması veya varlıkların getirilmemesi nedeniyle zamanında alınmayan varlık barışı vergisiyle ilişkilendirmektedir. Bu sebeple söz konusu cümleden, koruma kalktıktan sonra incelemeyle bulunan matrah farkına ilişkin tarhiyatta da vergi ziyaı cezası uygulanmayacağı sonucunu çıkarmak mümkün görünmemektedir. Fıkranın son cümleleri ayrıca, tahakkuk eden verginin vadesinde ödenmemesinin vergi aslının gecikme zammıyla birlikte takip ve tahsiline engel olmadığını ve tahsil edilmiş vergilerin red ve iade edilmeyeceğini belirtmektedir.

Özel Usulsüzlük Cezası Neden Ayrı Değerlendirilir?

Özel usulsüzlük cezası vergi ziyaına bağlı değildir. Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1 numaralı bendi; elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekenler de dahil olmak üzere verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ve serbest meslek makbuzunun verilmemesi, alınmaması veya bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi gibi hallerde, belgeyi düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her belge için kanunda gösterilen asgari tutarlardan aşağı olmamak üzere belgeye yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının yüzde onu nispetinde ceza öngörmektedir. Aynı bende göre belgeyi almak zorunda olanlar, fiili idarenin bilgisine girmeden önce belgenin düzenlenmesi gereken süreyi takip eden beş iş günü içinde idareye bildirirse, alıcı adına özel usulsüzlük cezası kesilmez. Bildirilen fiil belgenin düzenlenmemesi ise belgeleri düzenlemek zorunda olanlar adına bu bentteki ceza üç kat olarak uygulanır. 2 numaralı bent ise perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihazla verilen fiş, sevk irsaliyesi gibi belgelerin düzenlenmediğinin tespiti halinde her belge için maktu ceza kesilmesini düzenlemektedir; bu bentte de belgenin düzenlenmediğinin işlemin muhatabınca aynı sürede idareye bildirilmesi halinde belgeyi düzenlemek zorunda olanlar adına ceza üç kat olarak uygulanır. İki bentte de belge yerine bu Kanun kapsamında olmayan bir belge düzenlenmesi halinde ceza iki kat, bu durumun beş iş günü içinde idareye bildirilmesi halinde altı kat olarak uygulanır. Ceza, eksik tarh edilen vergiye göre değil, düzenlenmeyen belgeye göre belirlenir; 1 numaralı bentte belgeye yazılması gereken meblağ esas alınırken 2 numaralı bentte belge başına maktu tutar uygulanır. Maddenin sonundaki hükme göre de bu usulsüzlükler sonucunda vergi ziyaı da meydana gelmişse, ziyaın gerektirdiği vergi cezaları ayrıca kesilir ve iki ceza arasında yalnız en ağırının kesilmesine ilişkin kural uygulanmaz. Cezanın genel şartları ve indirimi için özel usulsüzlük cezasının genel kapsamına ilişkin yazımıza bakılabilir.

Bu fark, varlık barışı hükümlerinin lafzı bakımından belirleyicidir. Kanun bildirilen varlıklar için vergi incelemesini ve vergi tarhiyatını yasaklamıştır. Vergi tarhı ile ceza kesilmesi ise ayrı işlemlerdir. Tarhiyat yasağı, vergi ziyaı cezasını tarh edilecek vergiye bağlı olduğu için dolaylı olarak etkiler; tarhiyattan bağımsız hesaplanan özel usulsüzlük cezası bakımından ise kanunda açık bir dayanak bulunmamaktadır.

Danıştay 3. Dairesi E.2023/5528 K.2025/4583 sayılı kararında varlık bildiriminin vergi salınmasına ve ceza kesilmesine etkisini şu cümleyle değerlendirmiştir: “Diğer taraftan, davacı tarafından varlık bildiriminde bulunulmuş olmasının yürütülen vergi incelemesini sona erdireceğine veya saptanan matrah farkı üzerinden vergi salınmasına ve ceza kesilmesine engel teşkil edeceğine ilişkin yasal bir düzenleme bulunmamaktadır.” Daire bu cümlede vergi salınması ile ceza kesilmesini birlikte ele almış, vergi ziyaı cezası ile özel usulsüzlük cezası arasında ayrım yapmamıştır. Daire aynı kararda, yeniden verilecek kararda özel usulsüzlük cezası hakkında da değerlendirme yapılması gerektiğini belirtmiştir. Kararın olayında davacı şirket, hakkındaki inceleme devam ederken Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 90. maddesi kapsamında beyanda bulunmuş, inceleme sonucunda Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 2 numaralı bendi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilmişti.

Danıştay 3. Dairesi E.2024/1319 K.2025/2006 sayılı kararında ise geçici 93. madde kapsamında yapılan bildirimin sınırını ortaya koymuştur: “Sözü edilen hükümle mükellefler yönünden bu madde kapsamında bildirilen varlıklar nedeniyle hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmayacağı hususu güvence altına alınmış olmakla birlikte bu düzenlemenin varlığının, mükelleflerin ticari faaliyetleri nedeniyle incelemeye alınmasına ve haklarında ticari faaliyetleri nedeniyle tarhiyat yapılmasına engel teşkil etmeyeceği açıktır.” Bu dosyada da bildirim, 11/11/2020 tarihinde başlayan incelemeden sonra, 19/04/2021 tarihinde yapılmıştı.

Bildirim İncelemeden Önce Yapıldıysa Özel Usulsüzlük Cezası Kesilebilir mi?

Danıştay 3. Dairesinin yukarıda aktarılan iki kararı da bildirimin vergi incelemesi başladıktan sonra yapıldığı dosyalarda verilmiştir. 2026 düzenlemesi bu durumu zaten korumanın dışında bırakmıştır. Asıl tartışma, bildirimin incelemeden önce yapıldığı ve sonradan başka bir nedenle başlayan incelemede bulunan matrah farkının bildirilen varlıklardan doğduğunun tespit edildiği hallerde ortaya çıkmaktadır.

Varsayımsal bir örnekle açıklamak gerekirse, faturasız satışlardan elde ettiği 5.000.000 TL’yi Haziran 2026’da banka hesabına yatırarak bildiren bir mükellef hakkında 2027 yılında başka bir nedenle inceleme başlatılsın. Mükellefin bildirilen tutara ilişkin vergiyi süresinde ödediği, bildirdiği tutarı bildirim tarihi itibarıyla kanuni defterlerine kaydettiği ve maddedeki diğer şartlara uyduğu varsayılsın; bilanço esasına göre defter tutan mükellef bakımından bu kayıt için açılan özel fon hesabı da bildirim tarihinden itibaren iki yıl geçmedikçe işletmeden çekilemez. İncelemede 2025 yılı için 4.000.000 TL kayıt dışı hasılat bulunsun ve bu farkın bildirilen paradan kaynaklandığı tespit edilsin. Bildirilen tutar matrah farkından fazla olduğundan sekizinci fıkra gereğince matrah farkına ilişkin tarhiyat yapılmaz; Genel Tebliğ bu durumda gelir veya kurumlar vergisi ile katma değer vergisi yönünden tarhiyat yapılmayacağını açıkça belirtmektedir. İdare ise aynı satışlar için fatura düzenlenmediği gerekçesiyle 353. maddenin 1 numaralı bendine göre ceza kesmeye yönelebilir. Bu durumda ceza, belgelere yazılması gereken meblağın yüzde onu üzerinden en az 400.000 TL’ye ulaşabilir.

Bu örnekte özel usulsüzlük cezası kesilmemesi gerektiği düşünülmektedir. Ceza, belge düzenlenmeyen satışın tespitine dayanır. Başka bir nedenle başlayan incelemede bu satışların bulunması ve bildirilen varlıkla bağlantısının araştırılması kanunda öngörülmüştür; ancak kanun, bu araştırmanın sonucunda bildirilen varlıkla karşılanan tutarı tarhiyat dışında bırakmaktadır. Matrah farkının bildirilen varlıktan doğduğunun tespiti, kanunun tarhiyatı önlemek için öngördüğü bir eşleştirmedir; aynı eşleştirmenin aynı tutarlar için ceza kesilmesine dayanak yapılması, bildirilen varlıklara isabet eden tutarlar için getirilen inceleme ve tarhiyat yasağının amacıyla bağdaşmamaktadır. Ayrıca maddenin birinci fıkrası düzenlemenin amacını “Vergiye gönüllü uyumu artırmak amacıyla” sözleriyle ortaya koymaktadır. Taahhütsüz bildirimde yüzde beş oranında vergi ödeyen mükellefin, bildirdiği paranın kaynağı olan satışlar için yüzde on oranında ceza ödemesi, bildirimde bulunmayı bildirimde bulunmamaktan daha maliyetli hale getirebilir.

Belge düzenine aykırılık bildirilen varlıklarla bağlantılı değilse durum farklıdır. Bildirilen tutarı aşan satışlar ya da bildirilen varlıklarla ilgisi bulunmayan sevk irsaliyesi eksiklikleri gibi fiiller için ceza genel hükümlere göre kesilir ve varlık barışı bu fiillere koruma sağlamaz. Bundan dolayı bildirimde bulunacak mükelleflerin, bildirimin incelemeden önce yapıldığını ve bildirilen tutar ile sonradan bulunabilecek matrah farkı arasındaki bağlantıyı gösteren kayıtları, özellikle paranın banka hesabına yatırıldığı tarihi ve tutarın hangi dönemlerin satışlarına ait olduğunu gösteren belgeleri saklamaları yerinde olacaktır. Mahsup ve ispat yükü uyuşmazlıkları için mahsup ve ispat uyuşmazlıklarını anlatan yazımıza bakılabilir.

Örnek bir dava dosyasında; 30/10/2013 tarihinde yurt dışındaki varlıkları için varlık barışı kapsamında beyanname veren bir mükellef hakkında sahte fatura kullanımı gerekçesiyle 2010 yılının bazı dönemleri için katma değer vergisi tarh edilmiş ve özel usulsüzlük cezası kesilmişti. Vergi mahkemesi, varlık barışı kapsamında getirilen tutar mahsup edildiğinde ödenmesi gereken katma değer vergisi bulunmadığını ve özel usulsüzlük cezasının kesilmesine ilişkin unsurların bir arada gerçekleşmediğini kabul ederek cezayı hukuka aykırı bulmuş; Danıştay 4. Dairesi E.2021/3426 K.2021/4101 sayılı kararıyla davalı idarenin temyiz istemini reddederek bu kararı ayrı gerekçe yazmadan onamıştır. Bu dosyanın konusu faturasız satış değil sahte fatura kullanımıdır, vergi mahkemesinin gerekçesi de yalnız mahsuba dayanmaktadır. Danıştay kararı usul ve hukuka uygun bulmakla birlikte kendi gerekçesini yazmadığından, karar varlık barışından yararlanan mükellefe özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceğine ilişkin genel bir Danıştay görüşü olarak okunmamalıdır.

Ceza İhbarnamesine Karşı Hangi Süre İşler?

Varlık barışına rağmen kesilen vergi ziyaı veya özel usulsüzlük cezasına karşı vergi mahkemesinde dava açılabilir. İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 7. maddesine göre dava açma süresi, özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde vergi mahkemelerinde otuz gündür ve tebliğ yapılan hallerde tebliğin yapıldığı tarihi izleyen günden başlar. İhbarname elektronik tebligat sistemiyle gönderilmişse, Vergi Usul Kanunu’nun 107/A maddesine göre tebliğ, ihbarnamenin bu sistem ile muhatabına iletildiği tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılır; dava açma süresi mesajın açıldığı güne göre değil, bu tarihe göre hesaplanır. Cezada indirim ve uzlaşma başvurularının dava süresine etkisi ayrıca değerlendirilmelidir; indirim imkanı için vergi cezalarında indirim yazımıza bakılabilir.

İlgili Danıştay Kararları

Varlık bildirimi ceza kesilmesini kendiliğinden engellemez

Koruma yalnız bildirilen varlıklara ilişkindir

İnceleme sırasında yapılan bildirim tarhiyatı önlemez

Mahsuptan sonra özel usulsüzlük cezasının unsurları

Sık Sorulan Sorular

Varlık barışı yapan mükellef hakkında vergi incelemesi yapılabilir mi?

Bildirilen varlıklara isabet eden tutarlar için vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamaz. Ancak başka nedenlerle inceleme başlatılabilir. Bu incelemede bulunan matrah farkının bildirilen varlıklardan doğduğu tespit edilirse, bildirilen tutara kadar olan kısım için tarhiyat yapılmaz; matrah farkı bildirilen varlıklar dışındaki nedenlerden doğmuşsa bildirilen tutar mahsup edilmeden tarhiyat yapılır.

Varlık barışı vergi ziyaı cezasını da önler mi?

Vergi ziyaı cezası ziyaa uğratılan vergi üzerinden hesaplandığından, matrah farkının bildirilen tutarla karşılanan kısmı için tarhiyat yapılmadığında bu kısım için vergi ziyaı cezası da kesilmemesi gerekir. Fark bildirilen tutarı aşarsa ceza, aradaki fark üzerinden tarh edilen vergiye göre hesaplanır.

Varlık barışı yapana özel usulsüzlük cezası kesilir mi?

Kanunda özel usulsüzlük cezası kesilmeyeceğine dair açık bir hüküm yoktur. Danıştay 3. Dairesi, varlık bildiriminin ceza kesilmesine engel olacağına ilişkin yasal bir düzenleme bulunmadığını belirtmiş ve özel usulsüzlük cezasının ayrıca değerlendirilmesini istemiştir. Bu karar bildirimin inceleme sırasında yapıldığı bir dosyada verilmiştir. Bildirimin incelemeden önce yapıldığı ve matrah farkının bildirilen varlıktan doğduğunun tespit edildiği hallerde, aynı satışlar için belge cezası kesilmemesi gerektiği düşünülmektedir.

Vergi incelemesi başladıktan sonra yapılan bildirim cezaları önler mi?

Hayır. Kurumlar Vergisi Kanunu’nun geçici 19. maddesine göre vergi incelemesine başlanılan veya takdir komisyonuna sevk edilen tarihten sonra yapılan bildirim, o inceleme ya da takdir sonucunda yapılacak tarhiyatlar bakımından koruma sağlamaz. Bu tarhiyatlarla birlikte cezalar da genel hükümlere göre uygulanır.

Varlık barışı şartlarına uyulmazsa vergi ziyaı cezası uygulanır mı?

Şartlara uyulmazsa inceleme ve tarhiyat yasağından yararlanılamaz. Kanun, zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faiziyle tahsil edileceğini düzenlemiştir; Genel Tebliğ bu cezasız tahsili, taahhüde uyulmaması veya varlıkların getirilmemesi nedeniyle zamanında alınmayan varlık barışı vergisiyle ilişkilendirmektedir.

Sonuç

Varlık barışı hükümleri inceleme ve tarhiyatı yasaklarken, bildirilen varlıklarla bağlantılı fiiller nedeniyle kesilecek cezalar konusunda bir şey söylememektedir. Vergi ziyaı cezası tarh edilecek vergiye bağlı olduğundan bu sessizlik onu fazla etkilemez; özel usulsüzlük cezası bakımından ise bildirimde bulunan mükellefi belirsizlik içinde bırakmaktadır. Danıştay 3. Dairesinin ceza kesilmesine değinen kararı inceleme sırasında yapılan bir bildirime ilişkindir. İncelemeden önce bildirimde bulunan ve matrah farkı bildirilen varlıklarla karşılanan mükellefe aynı satışlar için belge cezası kesilmesinin, düzenlemenin gönüllü uyum amacıyla çelişeceği düşünülmektedir. Kanun koyucunun bildirilen varlıklara isabet eden tutarlar için özel usulsüzlük cezasını da açıkça kapsam dışında bırakması yerinde olacaktır. Bu yazı 14.11.2026 itibarıyla yürürlükteki mevzuata göre hazırlanmıştır.