İçerik Başlıkları
Mali Müşavirin Vergi Kaçakçılığına İştiraki: Mesleki Sorumluluklar ve Hukuki Çerçeve
“Mali müşavir iştirak” kavramı, vergi kaçakçılığı suçlarına katılım durumlarında meslek mensuplarının rolünü ve sorumluluğunu ele almaktadır. Vergi Usul Kanunu (VUK) kapsamında meslek mensuplarının müşterek ve müteselsilen sorumlu tutulduğu durumların artmasıyla, mali müşavirlerin suça iştiraki konusu giderek daha fazla gündeme gelmektedir. Bu makale, mali müşavirlerin suça iştiraki, yükümlülükleri ve cezaî sorumluluklarını, konuya ilişkin kanuni unsurlarla birlikte ele almaktadır.
Gelir İdaresinin Bakış Açısı
Gelir İdaresi, mali müşavirlerin vergi kaçakçılığı gibi suçlara katılımında disiplin, mali ve cezaî sorumluluk yönlerinden bakmaktadır. Maliye Bakanlığı’nın 20.02.2015 tarihli yönergesine göre meslek mensupları; disiplin yönünden, mali sorumluluk kapsamında ve cezaî olarak çeşitli derecelerde sorumluluk taşırlar. Disiplin yönünden sorumluluk, meslek mensubunun mesleki kurallar ve etik değerlere uyumuna göre belirlenirken, mali sorumluluk, müşterek ve müteselsil sorumluluğa dayanır. Cezaî sorumluluk ise 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesine göre suça iştirak hallerini kapsar.
Suça İştirak Düzenlemesi ve TCK İle İlişkisi
Vergi kaçakçılığı suçlarına katılım, kanunlarda net olarak tanımlanmadığından, 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu (TCK) hükümleri devreye girmektedir. Vergi Usul Kanunu madde 360’a göre, suça iştirak eden meslek mensubuna, menfaat sağlamadığı durumda ceza indirimi uygulanır. Bu durumda, iştirak suçunun unsurları TCK’nın 37-41. maddeleri doğrultusunda değerlendirilir. TCK’ya göre, mali müşavirlerin suça katılımı faillik, azmettirme ve yardım etme gibi farklı şekillerde olabilir.
İştirak Halinin Genel Unsurları
- Kanuni Unsur: Suçun kanunla belirlenen tanıma uygun olması gereklidir. Vergi kaçakçılığı suçları, VUK’un 359. maddesinde belirtilen fiillerle sınırlıdır.
- Maddi Unsur: Vergi kaçakçılığı suçları, aktif bir hareketle işlenir. Bu suçlarda, vergi kaybının gerçekleşmesi gerekli olmaksızın eylemin varlığı yeterlidir.
- Manevi Unsur: Suçun işlenmesinde kast, yani bilerek ve isteyerek hareket etme gereklidir. Meslek mensubunun suçun sonuçlarını bilerek hareket ettiği durumlarda suça iştirak söz konusu olabilir.
TCK’da İştirak Kavramı ve Türleri
- Faillik: Suçu birden fazla kişi ile birlikte gerçekleştirme anlamına gelir. Mali müşavirler, suçun işlenişinde ortak bir amaç doğrultusunda hareket etmişse, müşterek fail olarak değerlendirilir.
- Azmettirme: Meslek mensubunun, mükellefi vergi kaçakçılığı suçuna teşvik etmesi durumudur. Örneğin, bir mali müşavirin, mükellefin finansal sıkıntılarını çözmek amacıyla sahte belge kullanmasını önermesi azmettirme olarak kabul edilebilir.
- Yardım Etme: Mali müşavirin, vergi kaçakçılığı suçunun işlenmesine doğrudan veya dolaylı olarak katkı sağlaması durumunda, suça yardım eden olarak sorumlu tutulabilir. Bu yardım, suçun işlenmesini kolaylaştırıcı yönde maddi veya manevi destek sağlamak şeklinde olabilir.
Yargıtay İçtihatları ve Somut Delil Gerekliliği
Yargıtay, mali müşavirlerin suça iştirakinin belirlenmesinde somut delillerin varlığına büyük önem verir. Yargıtay kararlarına göre, sahte belge düzenleyen mükellefin mali müşaviri, beyanname vermek dışında suçun işlenişine doğrudan bir katkı sağlamadıysa, suça iştirak etmemiş sayılır. Bu içtihatlar, suça iştirakin net bir şekilde ortaya konulması gerektiğini ve mali müşavirin hareketinin suça nasıl katkı sağladığının belirlenmesini zorunlu kılmaktadır.
Mali Müşavir İştirak Danıştay Kararları
Danıştay 4. Daire’nin 2020 tarihli kararı:
“Asıl mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda davacı ile ilgili olarak yalnızca ilgili dönem beyannamelerinin davacı tarafından elektronik ortamda verilmiş olması eleştiri konusu yapılmış olup başkaca bir tespit ve değerlendirmeye yer verilmemiştir. Tüm bu hususların değerlendirilmesinden, serbest muhasebecilik faaliyetinde bulunan davacının, 2010 ve 2011 yıllarının muhtelif dönemlerine ilişkin beyannamelerini verdiği mükellefin sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğine ilişkin somut bir tespit bulunmadığından ve sahte fatura düzenleme fiilinin gerçekleşmesinden sonra anılan faturaların davacı tarafından beyannameye konu edilmesi tek başına iştirak fiilinin sabit olduğunu ispata yeterli olmadığından, adına kesilen cezada hukuki isabet bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.”
Danıştay 9. Daire’nin 2023 tarihli kararı:
” 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesi uyarınca iştirak nedeniyle ceza kesilebilmesi için 359. madde kapsamındaki eyleme iştirak edildiğinin tespiti yeterli olup maddi menfaat gözetilmesi gerekmemekle birlikte, vergi kaybına neden olan fiile iştirak edildiğinin somut delillerle ortaya konulması, sahte belge düzenleme eylemi bir organizasyon kapsamında gerçekleştirilmiş ise iştirak edenin bu organizasyonun içindeki rolünün ne tür fiilleri gerçekleştirdiğinin belirlenmesi, iştirak eyleminin hiç bir şüpheye yer bırakmayacak şekilde ispatlanması gerektiği, davacı hakkında 2016, 2017 ve 2018 takvim yıllarında sahte belge düzenleme suçuna iştirak etme ve 2016 takvim yılında sahte belge kullanma fiilleri nedeniyle düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda ise; davacının anılan maddede yazılı fiillere iştirak ettiği, doğrudan doğruya beraber işlemiş olduğu veya bu fiilleri işlemeye azmettirdiği yolunda hukuki illiyet bağını ortaya koyan somut ve hukuken geçerli bir tespit bulunmadığı, ilgili mükellefin muhasebe işlemlerini yapmış olmasının fiile iştirak ettiğini ispata yeterli olmadığı, davacının söz konusu mükellefin sahte fatura düzenleme fiiline menfaat gözeterek ne şekilde iştirak ettiğine ilişkin hukuken kanaat oluşturmaya yeterli somut tespit yapılmadığı, dolayısıyla davacı adına iştirakten ceza kesilebilmesi için gerekli şartlar oluşmadığı anlaşıldığından, dava konusu dönemlere ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uyarlık görülmemiştir.”
Sonuç
Vergi kaçakçılığı suçlarında mali müşavirlerin iştiraki, disiplin, mali ve cezaî sorumluluk açılarından karmaşık bir yapıya sahiptir. Suça iştirak hallerinde, TCK’nın genel hükümleri dikkate alınarak hareket edilmesi gerekmekte ve meslek mensubunun sorumluluğu net bir biçimde kanıtlanmadan cezai işlem yapılmamalıdır.
