GVK Mükerrer Madde 120 – Geçici Vergi

GVK Mükerrer Madde 120, ticari kazanç sahipleri ile serbest meslek erbabının cari dönemin gelir vergisine mahsuben üçer aylık dönemlerde ödedikleri geçici vergi rejimini düzenleyen ve hem matrah hesabını hem de mahsup-iade ile %10 marj eşiği gibi kritik müesseseleri içeren temel hükümdür. Aşağıda GVK Mükerrer Madde 120‘nin tam metni, hükmün genel çerçevesi, Danıştay’ın peşin vergi niteliği üzerinden geliştirdiği bir kat ceza içtihadı ile uygulamada en sık karşılaşılan soruları yanıtlayan güncel GİB özelgeleri bir arada sunulmaktadır.

GVK Mükerrer Madde 120 (Geçici Vergi)

Mükerrer Madde 120 — (Ek: 22/7/1998-4369/52 md.)

(Değişik birinci fıkra: 14/10/2021-7338/9 md.) Ticari kazanç sahipleri ile serbest meslek erbabı cari vergilendirme döneminin gelir vergisine mahsup edilmek üzere, bu Kanunun ticari veya mesleki kazancın tespitine ilişkin hükümleri uyarınca ilgili hesap döneminin üçer aylık dönem kazançları üzerinden 103 üncü maddede yer alan tarifenin ilk gelir dilimine uygulanan oranda geçici vergi öderler. Şu kadar ki; 42 nci madde kapsamına giren kazançlar ile noterlik görevini ifa ile mükellef olanların bu işlerden sağladıkları kazançlar geçici vergi matrahına dâhil edilmez. Geçici vergi matrahının hesaplanmasında Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu Kanunda düzenlenen indirim ve istisnalar dikkate alınır. Dönem sonundaki mal mevcutları, istenirse sadece kayıtlar üzerinden de tespit edilerek, geçici vergi matrahının hesabında dikkate alınabilir.

(Ek fıkra: 11/8/1999-4444/2 md.) (Mülga ikinci fıkra: 14/10/2021-7338/9 md.)

Hesaplanan geçici vergi, üç aylık dönemi izleyen ikinci ayın ondördüncü günü akşamına kadar bağlı olunan vergi dairesine beyan edilir ve onyedinci günü akşamına kadar ödenir. Aynı dönem içinde tevkif edilmiş bulunan gelir vergisi (42 nci maddede belirtilen kazançlardan yapılan tevkifat hariç) hesaplanan geçici vergiden mahsup edilir.

Yapılan incelemeler sonucunda, geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10’u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re’sen veya ikmalen geçici vergi tarh edilir. Mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergiler terkin edilir, ancak gecikme faizi ve ceza tahsil edilir.

Bir önceki takvim yılında üçer aylık dönemler halinde tahakkuk ettirilerek tahsil edilen geçici vergi, yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilir. Mahsup edilemeyen tutar, mükellefin diğer vergi borçlarına mahsup edilir. Bu mahsuplara rağmen kalan geçici vergi tutarı, o yılın sonuna kadar yazılı olarak talep edilmesi halinde mükellefe red ve iade edilir.

İşin bırakılması halinde, işin bırakıldığı dönemi izleyen dönemlerde geçici vergi ödenmez.

Geçici vergi uygulamasına ilişkin usuller Maliye Bakanlığınca tespit edilir.

GVK Mükerrer Madde 120 Hakkında Genel Açıklama

GVK Mükerrer Madde 120, 22/7/1998 tarihli ve 4369 sayılı Kanun’un 52. maddesi ile Gelir Vergisi Kanunu’na eklenmiş; 14/10/2021 tarihli ve 7338 sayılı Kanun’un 9. maddesi ile bugünkü şeklini almıştır. 7338 sayılı Kanun ile dördüncü dönem geçici vergi beyannamesi yükümlülüğü kaldırılmış, matrahın ilgili hesap döneminin üçer aylık dönem kazançları üzerinden hesaplanacağı yeniden vurgulanmıştır. Maddenin amacı; gelir vergisinin yıllık tahakkuk-tek tahsil yapısının yarattığı kamu maliyesi açığını gidermek, mükellef açısından da yıl sonunda toplu vergi yükünü düzenli aralıklarla bölerek azaltmaktır.

Madde dört temel müessese üzerine kuruludur: (1) üçer aylık matrah, (2) tarife ilk dilimi oranında vergi hesabı, (3) yapılan incelemelerde %10’u aşan eksik beyan tespit edilirse re’sen veya ikmalen tarh, (4) cari dönem sonunda yıllık beyanname üzerinden mahsup-diğer vergi borçlarına mahsup-iade silsilesi. Mükellefin GVK Mükerrer Madde 120‘deki bu silsilenin her aşamasında haklarını koruyabilmesi için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun değerlemeye ait hükümlerini, GVK’daki indirim ve istisnaları doğru uygulaması gerekir. Aşağıda Danıştay’ın geçici vergiye özgü içtihadına ve GİB özelgelerine yer verilmiştir.

GVK Mükerrer Madde 120 ve Geçici Vergi İle İlgili Danıştay Kararları

Geçici verginin peşin vergi niteliği, mahsup süresi geçtikten sonra tahakkuk ve terkinin nasıl sonuçlanacağı, kesilecek cezanın oranı ve sahte fatura ile bağlantılı tarhiyatlarda cezanın katı gibi konularda Danıştay 4. ve 9. Daireleri ile Vergi Dava Daireleri Kurulu istikrarlı bir içtihat çizgisi geliştirmiştir. Aşağıda son üç yıl içinden seçilmiş GVK Mükerrer Madde 120 ana eksenli beş güncel karar sunulmaktadır.

Danıştay 9. Dairesi | E. 2021/2369, K. 2023/4494 | T. 14/02/2023

ÖZET: GEÇİCİ VERGİDE BİR KAT VERGİ ZİYAI CEZASI — PEŞİN VERGİ İLKESİ

Davacı şirket adına sahte fatura düzenlediği gerekçesiyle resen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı 2016/Ekim-Aralık geçici vergisi dava konusu olmuştur. Danıştay 9. Dairesi, GVK Mükerrer Madde 120‘deki düzenlemeden hareketle geçici verginin yıllık vergiye mahsuben peşin alınan bir vergi olduğu, bu nedenle üç kat değil bir kat vergi ziyaı cezası uygulanması gerektiği yönündeki istikrarlı içtihadını korumuş; cezanın bir katı aşan kısmının kaldırılmasına ilişkin İlk Derece kararını sonucu itibarıyla onamıştır.

“Geçici verginin yıllık vergiye mahsuben peşin olarak alınan bir vergi olması, yıllık olarak verilen beyannamede beyan edilen matrah üzerinden vergi hesaplanması nedeniyle geçici vergilere üç kat vergi ziyaı cezası değil, bir kat vergi ziyaı cezasının uygulanması gerektiğinden, geçici vergi üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarının bir kata ilişkin kısmında hukuka aykırılık, bir katı aşan kısmında ise hukuka uyarlık bulunmadığı…”

Danıştay 9. Dairesi | E. 2021/2404, K. 2023/1031 | T. 28/03/2023

ÖZET: MAHSUP SÜRESİ GEÇMİŞ GEÇİCİ VERGİDE TERKİN VE BİR KAT CEZA

Komisyon geliri ve POS cihazlarının başkalarına kullandırılması nedeniyle hesaplanan geçici vergiler üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmının kaldırılması istemine ilişkin davada Danıştay 9. Dairesi; GVK Mükerrer Madde 120‘nin 4 numaralı fıkrası uyarınca mahsup süresi geçtikten sonra geçici vergi asıllarının terkin edileceğini, terkin halinde dahi cezanın tahsiline engel bir hüküm bulunmadığını; süregelen Danıştay içtihadı uyarınca peşin vergi niteliği nedeniyle uygulanacak cezanın bir kat olması gerektiğini açıkça hüküm altına almıştır.

“193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120. maddesinin “… Mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergiler terkin edilir, ancak gecikme faizi ve ceza tahsil edilir.” hükmü uyarınca, geçici vergi üzerinden vergi ziyaı cezası kesilmesinde yasal isabetsizlik bulunmamaktaysa da, süregelen Danıştay içtihatlarına göre, geçici verginin yıllık vergiye mahsuben alınan peşin bir vergi olması nedeniyle yol açılan geçici vergi kaybından dolayı bir kat vergi ziyaı cezası uygulanması gerektiği…”

Danıştay 9. Dairesi | E. 2021/2942, K. 2023/3968 | T. 26/10/2023

ÖZET: TASFİYE ÖNCESİ GEÇİCİ VERGİDE MAHSUP DÖNEMİ GEÇMİŞ KISMIN TERKİNİ

Tasfiyesi tamamlanan limited şirketin kanuni temsilcisine, tasfiye öncesi dönem işlemlerine ilişkin olarak sahte belge düzenleme isnadıyla resen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı 2014 yılı geçici vergileri dava konusu olmuştur. Mahkeme, mahsup dönemi geçen geçici vergi aslının Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 32. maddesi gereğince aranamayacağına; GVK Mükerrer Madde 120‘nin 4 numaralı fıkrası gereği geçici vergiye uygulanacak cezanın bir kat olması gerektiğine karar vermiş; Danıştay 9. Dairesi bu içtihat çizgisini koruyarak temyiz isteminin reddine hükmetmiştir.

“193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici vergiye ilişkin mükerrer 120/4. maddesine göre, mahsup döneminin geçmiş olması nedeniyle terkin edilmesi gereken geçici vergi üzerinden ceza kesilmesi gerekmekte ise de, geçici verginin yıllık vergiye mahsuben peşin alınan bir vergi olması ve yıllık olarak verilen beyannamede beyan edilen matrah üzerinden vergi hesaplanması nedeniyle, geçici vergi nedeniyle üç kat değil bir kat vergi ziyaı cezası uygulanması gerektiği…”

Danıştay 4. Dairesi | E. 2022/224, K. 2023/3258 | T. 05/06/2023

ÖZET: MAHSUP SÜRESİ GEÇMİŞ GEÇİCİ VERGİ ASLININ ARANMAYACAĞI İLKESİ

Sahte fatura nedeniyle resen tarh edilen kurumlar vergisi ile geçici vergilere ilişkin davada Danıştay 4. Dairesinin kararına eklenen karşı oyda, GVK Mükerrer Madde 120‘nin 4 numaralı fıkrasının açık metni hatırlatılmış; mahsup süresinin geçtiği geçici vergi asıllarının aranamayacağı, idarece düzenlenen ihbarnamede de bu husus belirtilmiş ise vergi miktarının yalnızca ceza tutarının hesabına esas alınabileceği vurgulanmıştır. Mükellef için kullanışlı bir savunma çerçevesi sunar.

“193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 120/4. maddesinde, yapılan incelemeler sonucunda geçmiş döneme ait geçici verginin %10’unu aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için resen veya ikmalen geçici verginin tarh olunacağı, mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği ancak, gecikme faizi ve geçici vergiye bağlı kesilen cezanın tahsil olunacağı hükme bağlanmıştır.”

Vergi Dava Daireleri Kurulu | E. 2023/88, K. 2024/795 | T. 11/09/2024

ÖZET: MÜKERRER 120 İLE MAHSUP DÖNEMİ GEÇEN GEÇİCİ VERGİ ASILLARINDA HUKUKA AYKIRILIK

Nakliyecilik faaliyetinde sahte belge düzenleme isnadıyla resen tarh edilen üç kat cezalı geçici vergilerin temyiz incelemesinde Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, GVK Mükerrer Madde 120 uyarınca mahsup süresi geçtikten sonra kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceğini ve dolayısıyla mahsup dönemi geçen geçici vergi asıllarında hukuka uygunluk bulunmadığını; ancak terkinin cezanın tahsiline engel olmayacağını belirleyerek bir kat ceza yaklaşımını teyit etmiştir.

“193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120. maddesi uyarınca mahsup süresi geçtikten sonra kesinleşen geçici vergiler terkin edileceğinden, mahsup dönemi geçmiş olan geçici vergi asıllarında hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Yine anılan maddede, mahsup süresinin geçmiş olması nedeniyle geçici vergi aslının terkin edilmesinin cezanın tahsiline engel olmayacağı öngörülmüş bulunduğundan…”

GVK Mükerrer Madde 120 ile İlgili Mükellef Lehine GİB Özelgeleri

İdarenin yorum yetkisini kullanarak verdiği özelgeler, geçici vergi uygulamasında mükellefin lehine pratik çıkış noktaları sunabilmektedir. Aşağıda genç girişimci kazanç istisnasının geçici vergi beyannamesinde uygulanmasından dijital içerik üreticilerinin geçici vergi rejimine, tasfiye sürecindeki ortakların beyanname yükümlülüğüne kadar uzanan üç doğrudan özelgeye yer verilmiştir.

Ankara VDB | Sayı: 38418978-120[Mük20-2019/6]-E.229876 | Tarih: 02/09/2020

ÖZET: GENÇ GİRİŞİMCİ İSTİSNASININ GEÇİCİ VERGİ BEYANNAMESİNDE UYGULANMASI

Genç girişimcilik istisnası şartlarını taşıyan mükellefin GVK Mükerrer Madde 120 kapsamında verdiği geçici vergi beyannamelerinde GVK Mükerrer m. 20’deki kazanç istisnasını dikkate alıp alamayacağı sorulmuştur. İdare, mükellefin geçici vergi beyannamelerinde istisnayı uygulayabileceğini ve önceki dönem beyannamesinin düzeltilmesi suretiyle haktan yararlanabileceğini kabul etmiştir.

“Dolayısıyla, Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 120 nci maddesi hükmü gereği, ticari faaliyetiniz dolayısıyla vermiş olduğunuz geçici vergi beyannamesinde genç girişimcilerde kazanç istisnası dikkate alınabilecektir. 2019 takvim yılı birinci dönem geçici vergi beyannamenizin düzeltilmesi suretiyle anılan takvim yılında söz konusu istisnadan yararlanabileceğiniz tabiidir.”

Bursa VDB | Sayı: 17192610-120[GV-20-20]-244836 | Tarih: 17/10/2022

ÖZET: TASFİYE SÜRECİNDE GEÇİCİ VERGİ YÜKÜMLÜLÜĞÜNÜN DEVAMI

Kollektif şirketin tasfiye sürecinde ortakların hem yıllık beyanname hem de GVK Mükerrer Madde 120 kapsamındaki geçici vergi beyannamesi yükümlülüğünün devam edip etmeyeceği sorgulanmıştır. İdare, ticari kazanç ortaklığında ortakların gelir vergisi mükellefiyetinin tasfiye sürecinde de devam ettiğini ve dolayısıyla geçici vergi ile yıllık beyanname verme yükümlülüklerinin tasfiyenin tamamlanmasına kadar sürdüğünü teyit etmiştir.

“Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, kollektif şirket ortaklarının şirketten aldıkları payların ticari kazanç sayılması ve ortakların gelir vergisi mükellefiyetinin şirketin tasfiyesi sürecinde de devam etmesi nedeniyle, ortakların tasfiye süresince de geçici vergi ve yıllık beyannamelerini verme yükümlülükleri devam etmektedir.”

Malatya VDB | Sayı: 37538499-120[65/2020-1]-58707 | Tarih: 25/08/2022

ÖZET: DİJİTAL PLATFORMDAN ELDE EDİLEN REKLAM GELİRİNDE GEÇİCİ VERGİ

Mükellefin YouTube platformundan elde ettiği reklam gelirinin serbest meslek kazancı mı ticari kazanç mı olduğu ve GVK Mükerrer Madde 120 kapsamında nasıl beyan edileceği sorulmuştur. İdare, faaliyetin süreklilik ve organizasyon unsurları taşıması sebebiyle reklam geliri payının ticari kazanç olduğunu, üçer aylık dönemler itibarıyla geçici vergi beyannamesi verilmesi gerektiğini ortaya koymuştur. Karar, dijital içerik üreticilerinin vergisel statüsünü netleştiren önemli bir referanstır.

“Çekimlerini yapmış olduğunuz videoların youtube adlı internet paylaşım sitesinde yayınlamak suretiyle elde ettiğiniz reklam gelirlerinden tarafınıza ödenen payın, serbest meslek kazancı olarak değil ticari kazanç hükümlere göre vergilendirilmesi gerekmektedir. … söz konusu gelirlerinizi üç aylık dönemler itibariyle geçici vergi beyannamesi ile beyan etmeniz gerekmektedir.”

İlgili Madde Makalelerimiz

Bu maddeyle bağlantılı diğer Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine ilişkin analizlerimiz için aşağıdaki makalelere göz atabilirsiniz:

• GVK Madde 103 — Gelir Vergisi Tarifesi
• GVK Madde 121 — Yıllık Beyannamede Mahsup ve İade
• GVK Madde 42 — Yıllara Sari İnşaat ve Onarma İşleri
• GVK Madde 40 — İndirilecek Giderler

Sık Sorulan Sorular

GVK Mükerrer Madde 120 kimleri kapsar ve oran nedir?

GVK Mükerrer Madde 120 uyarınca ticari kazanç sahipleri ile serbest meslek erbabı, cari vergilendirme döneminin gelir vergisine mahsuben üçer aylık dönem kazançları üzerinden 103. maddedeki tarifenin ilk dilimine uygulanan oranda (uygulamada %15) geçici vergi öder. 42. madde kapsamına giren yıllara sari inşaat ve onarım işleri ile noterlik görevini ifa edenlerin bu işlerden sağladıkları kazançlar geçici vergi matrahına dahil edilmez.

Geçici vergide %10 marj eşiği nedir?

Yapılan vergi incelemeleri sonucunda geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10’u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için resen veya ikmalen geçici vergi tarh edilir. Bu eşik, mevsimlik veya geçici nedenlerle ortaya çıkan küçük sapmaların re’sen tarha konu olmaması amacıyla öngörülmüş bir güvence niteliği taşır.

Mahsup süresi geçtikten sonra tespit edilen geçici vergi asıl olarak aranabilir mi?

Hayır. Mükerrer 120/4. madde uyarınca mahsup süresi geçtikten sonra kesinleşen geçici vergiler terkin edilir; ancak gecikme faizi ile geçici vergiye bağlı olarak kesilen ceza tahsil olunur. Danıştay 9. Dairesi’nin yerleşik içtihadına göre bu cezanın da peşin vergi niteliği gözetilerek bir kat olarak uygulanması gerekir.

Yıl sonu mahsup edilemeyen geçici vergi iade alınabilir mi?

Evet. Mükerrer 120. madde uyarınca üçer aylık dönemlerde tahakkuk ettirilen geçici vergi öncelikle yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilir. Mahsup edilemeyen tutar mükellefin diğer vergi borçlarına mahsup edilir; mahsuplara rağmen kalan tutar o yılın sonuna kadar yazılı talep edilmesi halinde mükellefe ret ve iade olunur.

Tasfiye veya işin bırakılması halinde geçici vergi yükümlülüğü ne zaman sona erer?

Mükerrer 120. maddenin son fıkrasına göre işin bırakıldığı dönemi izleyen dönemlerde geçici vergi ödenmez; bırakıldığı dönemin geçici vergisi ise normal usulüne göre verilir. Tasfiye sürecinde şirket veya ortaklık tüzel kişiliği devam ettiğinden, GİB özelgelerine göre ortakların geçici vergi ve yıllık beyanname yükümlülüğü tasfiyenin tamamlanmasına kadar sürer.

Sonuç

GVK Mükerrer Madde 120; ticari ve serbest meslek faaliyeti yürüten mükellefler için yılın her üçer aylık döneminde beyan-ödeme-mahsup üçlüsünü çalıştıran ve toplam vergi yükünü kabul edilebilir aralıklarla dağıtan kilit bir araçtır. Madde’nin uygulamasında özellikle %10 marj eşiği, mahsup süresi geçtikten sonra terkin ile cezanın tahsili dengesi, peşin vergi niteliği nedeniyle bir kat ceza ilkesi ve tasfiye-işin bırakılması sonrası yükümlülüğün son bulması gibi konular sıkça ihtilafa konu olmaktadır.

Mükelleflerin geçici vergi beyannamesinde matrah indirim ve istisnaları doğru uygulaması, dönem zararlarını ve tevkif edilen vergileri eksiksiz mahsup etmesi ve eksik beyan riskinde re’sen tarh ile cezanın katı konusunda Danıştay içtihadından yararlanması büyük önem taşır. GVK Mükerrer Madde 120 kapsamındaki tarhiyatlara karşı dava açma sürelerine dikkat edilmesi ve bir vergi avukatından profesyonel destek alınması, hak kayıplarının önlenmesi bakımından kritik bir adımdır.