GVK Madde 68 – Serbest Meslek Kazancında İndirilecek Giderler

GVK Madde 68, serbest meslek erbabının kazancını tespit ederken hasılatından düşebileceği gider kalemlerini tek tek sayan temel normdur. Avukat, doktor, mali müşavir, mühendis ve diğer serbest meslek erbabı; faaliyet giderlerini yalnızca bu madde çerçevesinde beyan edebilir, madde dışına çıkan harcamalar ne kadar mesleki görünse de gider sayılmaz.

GVK Madde 68 – Serbest Meslek Kazancında İndirilecek Giderler

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Mesleki giderler” başlıklı 68. maddesi şöyledir:

Serbest meslek kazancının tespitinde aşağıda yazılı giderler hasılattan indirilir:

1. Mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen genel giderler (İkametgâhlarının bir kısmını iş yeri olarak kullananlar, ikametgâh için ödedikleri kiranın tamamı ile ısıtma ve aydınlatma gibi diğer giderlerin yarısını indirebilirler. İş yeri kendi mülkü olanlar kira yerine amortismanı, ikametgâhı kendi mülkü olup bunun bir kısmını iş yeri olarak kullananlar amortismanın yarısını gider yazabilirler.).

2. Hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatındaki iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı (…) ile 27. maddede yazılı giyim giderleri.

3. Mesleki faaliyetle ilgili seyahat ve ikamet giderleri (seyahat maksadının gerektirdiği süre ile sınırlı olmak şartıyla).

4. Mesleki faaliyette kullanılan tesisat, demirbaş eşya ve envantere dahil taşıtlar için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanlar (…). (Şu kadar ki özel tüketim vergisi ve katma değer vergisi hariç ilk iktisap bedeli ilgili yıl için belirlenen tutarı, söz konusu vergilerin maliyet bedeline eklendiği veya binek otomobilin ikinci el olarak iktisap edildiği hâllerde, amortismana tabi tutarı ilgili yıl için belirlenen tutarı aşan binek otomobillerinin her birine ilişkin ayrılan amortismanın en fazla bu tutarlara isabet eden kısmı gider yazılabilir.)

5. Kiralanan veya envantere dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri. (Şu kadar ki binek otomobillerine ilişkin giderlerin en fazla %70’i ve kiralama yoluyla edinilen binek otomobillerinin her birine ilişkin aylık kira bedelinin ilgili yıl için belirlenen tutara kadarlık kısmı ile binek otomobillerinin iktisabında ödenen özel tüketim vergisi ve katma değer vergisi toplamının en fazla ilgili yıl için belirlenen tutara kadarlık kısmı gider olarak dikkate alınabilir.)

6. Alınan mesleki yayınlar için ödenen bedeller.

7. Mesleki faaliyetin ifası için ödenen mal ve hizmet alım bedelleri.

8. Serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla emekli sandıklarına ödenen giriş ve emeklilik aidatları ile mesleki teşekküllere ödenen aidatlar.

9. Mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen meslek, ilan ve reklam vergileri ile iş yerleriyle ilgili ayni vergi, resim ve harçlar.

10. Mesleki faaliyetle ilgili olarak kanun, ilam ve mukavelenameye göre ödenen tazminatlar.

Her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile serbest meslek erbabının suçlarından doğan tazminatlar gider olarak indirilemez.

Maddenin tam metni için 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu incelenebilir.

GVK Madde 68 Hakkında Genel Açıklama

GVK Madde 68, serbest meslek kazancını düzenleyen GVK Madde 65‘in doğal devamı niteliğindedir. Serbest meslek kazancının tespitinde mükellef yalnızca bu maddede sayılı giderleri indirebilir; madde kapsamı dışında kalan harcamalar beyan dışı kalır.

GVK Madde 68/1 – Genel Giderler ve İlliyet Bağı Şartı

En geniş kapsamlı gider kalemi olan 68/1 bendi, mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen genel giderleri kapsar. Gelir İdaresi’nin istikrar kazanmış yorumuna göre bu giderlerin indirilebilmesi için üç koşul birlikte aranır: kazancın elde edilmesi ve idamesiyle açık ve doğrudan illiyet bağı bulunması, işin mahiyetine uygun olması ve iş hacmiyle mütenasip olması. İkametgâhının bir bölümünü işyeri olarak kullanan serbest meslek erbabı, kira giderinin tamamını; ısıtma ve aydınlatma gibi diğer giderlerin ise yarısını indirebilir.

GVK Madde 68/4 ve 68/5 – Binek Otomobil Gider ve Amortisman Kısıtlaması

7194 sayılı Kanun’la GVK m.68/4 ve 68/5’e eklenen hükümler binek otomobillerine yönelik önemli kısıtlamalar getirmiştir:

• Binek otomobillere ait giderlerin (yakıt, bakım, onarım, sigorta vb.) en fazla %70’i gider yazılabilir; kalan %30 kanunen kabul edilmeyen giderdir.
• Kiralama yoluyla edinilen binek otomobillerinin aylık kira bedelinin yalnızca ilgili yıl için belirlenen tutara kadar olan kısmı gider yazılabilir.
• Satın alınan binek otomobillerinde amortismana esas tutar, ÖTV ve KDV hariç ilk iktisap bedeli için ilgili yıl için belirlenen tutarlarla sınırlıdır.

Bu tutarlar her yıl Gelir Vergisi Genel Tebliği ile güncellendiğinden, güncel sınır için ilgili yıl tebliği esas alınmalıdır.

GVK Madde 68/8 – Emekli ve Mesleki Teşekkül Aidatları

Serbest meslek faaliyetleri nedeniyle emekli sandıklarına ödenen giriş ve emeklilik aidatları ile baro, tabip odası, mali müşavirler odası gibi mesleki teşekküllere ödenen zorunlu aidatlar bu bent kapsamında gider yazılabilir. Belirleyici ölçüt, ödemenin mesleki faaliyetin sürdürülmesi için zorunlu olmasıdır; isteğe bağlı aidatlar bu bende girmez.

Gider Yazılamayacak Ödemeler

Maddenin son fıkrası uyarınca her türlü para cezaları, vergi cezaları ve serbest meslek erbabının suçlarından doğan tazminatlar gider yazılamaz. Trafik/park cezaları ve vergi usulsüzlük cezaları bu yasak kapsamındadır. GVK m.68; serbest meslek kazancının hesaplanmasını düzenleyen m.65 ve m.67 ile bir bütün oluşturur; bu kapsamdaki gelirler GVK Madde 94 kapsamında tevkifata tabi olup nihai vergi GVK Madde 103 tarifesi üzerinden hesaplanır. Belirli koşulları taşıyan eser sahipleri ise GVK Madde 18 istisnasından yararlanabilir. Konunun gelir unsurları içindeki yeri için GVK Madde 2‘ye bakılabilir.

GVK Madde 68 ile İlgili Danıştay Kararları

Danıştay 4. Daire, E.2022/1525, K.2022/4993 (21.09.2022) – Kişisel Harcamalar Gider Yazılamaz

Bir serbest meslek mensubunun ikamet adresine ait televizyon platformu aboneliğini, mesleki nitelik taşımayan kitap bedellerini, ayakkabı alımını ve park cezasını yasal defterine gider kaydetmesi üzerine açılan davada Danıştay 4. Daire, GVK m.68 değerlendirmesini somutlaştırmıştır:

“…kişisel harcama niteliğini haiz ikamet adresine ait TV platformu ve ayakkabının ve ‘Alınan mesleki yayınlar için ödenen bedeller’ düzenlemesine göre ise mesleki yayın niteliğini haiz olmayan kitaplara ilişkin tutarların gider olarak kaydedilmesinin mümkün olmadığından indirimlerden çıkartılması yönünde yapılan tarhiyatın bu kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı…”

Aynı kararda, mesleki faaliyette kullanılmayan gayrimenkuller için ödenen kredi faizlerinin GVK m.68 kapsamında gider yazılamayacağı da hükme bağlanmış; buna karşılık demirbaş alımlarının doğrudan gider yerine amortisman yoluyla itfa edilmesi gerektiğine ilişkin tespit yapılmıştır. Karar, harcamanın “mesleki faaliyetle illiyet bağı” taşıyıp taşımadığının belirleyici olduğunu net biçimde ortaya koymaktadır.

GVK Madde 68 ile İlgili Mükellef Lehine GİB Özelgeleri

1- Sanal Ofis Kirası GVK m.68/1 Kapsamında Gider Yazılabilir (İzmir Defterdarlığı, E-84098128-120.04[68/2024/6]-327010, 11.06.2025)

Avukatlık faaliyetini sanal ofis üzerinden yürüten bir mükellefin paylaşımlı sanal ofis hizmeti için ödediği yıllık bedelin gider yazılıp yazılamayacağı sorusuna İzmir Defterdarlığı şu görüşü vermiştir:

“…faaliyetinizi yürütmek üzere paylaşımlı sanal ofis kullanım hizmeti veren firmadan almış olduğunuz hizmet için yıllık olarak ödemiş olduğunuz bedelin Gelir Vergisi Kanununun 68 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi kapsamında mesleki kazancınızın tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.”

Özelge, fiziksel işyeri kirası kadar doğrudan olmasa da sanal ofis kiralarının mesleki kazançla illiyet bağı kurulması hâlinde GVK 68/1 kapsamında gider sayılacağını teyit etmektedir.

2- Mesleki Sorumluluk Sigortası Primleri İndirilebilir (Ankara VDB, 38418978-120[89-2020/24-İ]-E.367714, 30.12.2020)

Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik faaliyeti yürüten bir mükellefin mesleki sorumluluk sigortası primlerinin gider yazılıp yazılamayacağı sorusuna Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı şu yanıtı vermiştir:

“…meslek mensupları tarafından, mesleki faaliyetlerini ifa ederken meydana gelen zarar, ziyan ve tazminatların karşılanması amacıyla yaptırılan mesleki sorumluluk sigortalarına ilişkin ödemelerin, mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesine yönelik bir gider olarak kabul edilmesi ve serbest meslek kazancının tespitinde hasılattan indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.”

Avukat, YMM, SMMM ve diğer serbest meslek erbabının yaptırdığı mesleki sorumluluk sigortası primleri bu görüş çerçevesinde GVK 68/1 kapsamında gider yazılabilir.

3- İsteğe Bağlı Baro Yardımlaşma Sandığı Aidatı İndirilemez (Ankara Defterdarlığı, 38418978-120[68-2024]-237911, 29.04.2025)

Üyesi olduğu baronun yardımlaşma sandığına aidat ödeyen bir avukatın bu aidatları gider yazma talebini Ankara Defterdarlığı reddetmiştir:

“…bağlı bulunduğunuz baronuzun yardımlaşma sandığına üyeliğin isteğe bağlı olması ve bu sandığa ilişkin aidat bedellerinin mesleki kazancınızın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan zorunlu bir ödeme niteliğinde olmaması nedeniyle bahse konu sandığa ödenen aidatların serbest meslek kazancınızın tespitinde hasılattan indirilmesi mümkün bulunmamaktadır.”

Bu özelge, GVK m.68/8’deki “mesleki teşekküllere ödenen aidatlar” ifadesinin yalnızca zorunlu aidatları kapsadığını; isteğe bağlı sandık aidatlarının gider yazılamayacağını ortaya koymaktadır.

İlgili Madde Makalelerimiz

• GVK Madde 2 – Gelirin Unsurları
• GVK Madde 65 – Serbest Meslek Kazancının Tarifi
• GVK Madde 18 – Telif Kazancı İstisnası
• GVK Madde 94 – Vergi Tevkifatı (Stopaj)
• GVK Madde 103 – Vergi Tarifesi

Sık Sorulan Sorular

GVK Madde 68 kapsamında hangi giderler serbest meslek kazancından indirilebilir?

GVK Madde 68 uyarınca; mesleki kazancın elde edilmesi ve idamesi için ödenen genel giderler (işyeri kirası, ısıtma, aydınlatma), hizmetli ve işçi giderleri, mesleki seyahat ve ikamet giderleri, demirbaş ve taşıtlar için amortismanlar, mesleki yayın bedelleri, mal ve hizmet alım bedelleri, emekli sandıkları ile mesleki teşekküllere ödenen zorunlu aidatlar, iş yeriyle ilgili vergi-resim-harçlar ve kanun-ilam-sözleşmeye göre ödenen tazminatlar indirilebilir.

Serbest meslek erbabı binek otomobiline ait giderlerin tamamını yazabilir mi?

Hayır. 7194 sayılı Kanun’la getirilen kısıtlama uyarınca binek otomobiline ait giderlerin en fazla %70’i gider yazılabilir. Kiralık binek otomobillerinde aylık kira bedelinin ve satın alınanlarda amortisman tabanının ilgili yıl için belirlenen tutarlarla sınırlı olduğu unutulmamalıdır; bu tutarlar her yıl Gelir Vergisi Genel Tebliği ile güncellenir.

Para cezaları serbest meslek kazancından gider olarak indirilebilir mi?

Hayır. GVK Madde 68’in son fıkrası uyarınca her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile serbest meslek erbabının suçlarından doğan tazminatlar gider olarak indirilemez. Danıştay 4. Daire de E.2022/1525, K.2022/4993 sayılı kararında park cezasının gider yazılamayacağını hükme bağlamıştır.

Mesleki sorumluluk sigortası primleri GVK Madde 68 kapsamında gider yazılabilir mi?

Evet. GİB’in 30.12.2020 tarihli özelgesinde mesleki sorumluluk sigortası primlerinin mesleki kazancın elde edilmesi ve idamesine yönelik gider olarak GVK m.68 kapsamında hasılattan indirilebileceği sonucuna ulaşılmıştır.

İkametgâhını kısmen işyeri olarak kullanan serbest meslek erbabı kira giderinin tamamını yazabilir mi?

Evet, GVK Madde 68/1 uyarınca ikametgâhının bir kısmını işyeri olarak kullanan serbest meslek erbabı kira giderinin tamamını gider yazabilir; ancak ısıtma, aydınlatma gibi diğer giderlerin yalnızca yarısını indirebilir. İkametgâh kendi mülkü ise kira yerine amortismanın yarısı gider yazılır.

Sonuç

GVK Madde 68, serbest meslek erbabının vergi matrahını doğrudan etkileyen temel gider normudur. Madde, gider kalemlerini sınırlı sayıda saymış; listedeki kalemler dışında kalan harcamaların indirilmesine olanak tanımamıştır. Uygulamada en çok tartışılan meseleler; harcamanın mesleki faaliyetle illiyet bağı taşıyıp taşımadığı, binek otomobillere ilişkin %70 gider kısıtlaması ile amortisman tavanı ve isteğe bağlı aidatların 68/8 kapsamına girip girmediğidir. Danıştay kararları ve GİB özelgeleri bu sorulara somut yanıtlar üretmektedir; serbest meslek erbabının beyan döneminde bu içtihatlara dikkat etmesi olası tarhiyat riskini önemli ölçüde azaltır.