Zorlama Niteliğindeki Yazı Üzerine İhtirazi Kayıt ve Dava

Danıştay 3. Dairesi 17.12.2025 tarihli kararıyla, davacı bakımından zorlama niteliği taşıdığı kabul edilen eksiklik yazısı üzerine ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamelerine karşı dava açılabileceğini ve tahakkukun sebep unsurunun mahkemece denetlenmesi gerektiğini ortaya koymuştur.

Karar Özeti

Dava Konusu Olay

Davacının fatura düzenlediği şirketin katma değer vergisi iade talebi üzerine düzenlenen eksiklik yazısında davacı hakkındaki tespitlere yer verilmiş; davacı, yasal süresinden sonra ihtirazi kayıtla düzeltme beyannameleri vermiştir. Bu beyannameler üzerine tahakkuk eden katma değer vergisi, gecikme faizi ve vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenmiştir.

Danıştay 3. Dairesinin E:2025/4341, K:2025/5658 sayılı kararındaki gerekçesi şöyledir:

• Anayasa Mahkemesinin 2015/15100 sayılı kararında, düzeltme beyannamesine ihtirazi kayıt konulmasının dava açma hakkı vermeyeceği yorumu nedeniyle “sürecin bütününe bakıldığında” mülkiyet hakkının ihlal edildiği sonucuna ulaşılmıştır.
• Somut olayda “düzeltme beyannamesi verilmek zorunda bırakıldığı, sözü edilen yazının davacı bakımından zorlama niteliği taşıdığı sonucuna varıldığı” belirtilmiştir.
• Bu nedenle “yasal süresinden sonra verdiği düzeltme beyanına koyduğu ihtirazi kaydın tahakkuk eden vergiye karşı dava açma hakkı verdiğinin kabulü gerekmektedir.”
• “İdare tesis ettiği işlemi, gerçek ve hukuka uygun sebeplere dayandırmak zorundadır.”
• Sebep unsuru, alım yapılan firmanın olumsuz mükellefler listesinde yer alması nedeniyle alımların gerçek kabul edilmemesi olduğundan, “faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı hususlarının saptanması gerekmektedir.”
• “sebep unsuru hakkında yargısal denetim yapılması gerekirken Vergi Mahkemesince bu husus göz ardı edilmek suretiyle” verilen kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.

Karar künyesi: Danıştay 3. Daire, E:2025/4341, K:2025/5658, T:17.12.2025. Kaynak: Resmi karar metni bağlantısı (tıklayınız).

📌 Sonuç: Somut olayda eksiklik yazısının davacı bakımından zorlama niteliği taşıdığı kabul edildiğinden, yasal süresinden sonra ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannameleri üzerine tahakkuk eden vergi, gecikme faizi ve vergi ziyaı cezasına karşı dava açılabileceği sonucuna varılmıştır. Bu kabul, Dairenin dayandığı Anayasa Mahkemesi ihlal kararına bağlanmıştır. Davanın esasında ise tahakkukun sebep unsuru, yani faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı mahkemece saptanmalıdır; bu denetim yapılmaksızın verilen karar hukuka uygun bulunmamıştır.

Aynı konuda sitemizde daha önce yayımlanan İhtirazi Kayıtla Verilen Düzeltme Beyannamesine Karşı Dava Açılabilir mi? yazısına da bakılabilir. Bu yazı ise kararın ayırt edici yönünü ele almaktadır.

Kararın Tam Metni

T.C.

D A N I Ş T A Y

ÜÇÜNCÜ DAİRE

Esas No : 2025/4341

Karar No : 2025/5658

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Group Mekanik İnşaat Taahhüt Tersane Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi

VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…

VEKİLİ : Av. …

İstemin Konusu

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin… tarih ve E:…, K:…sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

Yargılama Süreci

Dava konusu istem: Davacı şirket adına, ihtirazi kayıtla verilen katma değer vergisi düzeltme beyannameleri üzerine 2023 yılının Ocak ila Nisan ve Aralık dönemleri için tahakkuk eden katma değer vergisi ve hesaplanan gecikme faizi ile Ocak ila Mart dönemleri için tekerrür hükümleri uyarınca artırılarak kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirketin satış yaptığı dava dışı… Gemi İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’ne hitaben yazılan …tarih ve … sayılı yazıda, davacı şirketin alımda bulunduğu … Grup Denizcilik Limited Şirketi’nin özel esaslara tabi olduğundan bahisle davacı şirketten yapılan alımların ispatı, tenzili veya ilgili dönemlerdeki beyanlarının düzeltilmesinin sağlanması gerektiği şeklinde bildirimde bulunulduğu, Mahkemelerince verilen ara kararı cevabı üzerine davalı idare tarafından, davacının… Grup Denizcilik Limited Şirketinden gerçekleştirdiği alımlara ilişkin herhangi bir yazı gönderilmediği, davacının, dava dışı adı geçen şirket tarafından yukarıda bahsedilen yazıdan haberdar edilmesi üzerine ihtirazi kayıtla beyanname verdiğinin anlaşıldığı olayda, müeyyideli yazı olmaksızın beyanname verme süresi geçirildikten sonra, faturaları kayıtlara intikal ettirilen firmalar hakkındaki olumsuz tespitler nedeniyle söz konusu faturalar kayıtlardan çıkarılarak ilgili dönemlere ait katma değer vergisi düzeltme beyannamelerine konulan ihtirazi kaydın, süresinden sonra verilen beyanname üzerine tahakkuk eden vergiye dava açılmasına olanak sağlayan bir çekince olarak kabul edilemeyeceği, bu nedenle, tahakkuk eden vergiye karşı dava açılamayacağı, öte yandan, yasal süresinden sonra verilen katma değer vergisi beyannameleri nedeniyle süresinde tahakkuk ettirilemeyen vergi nedeniyle vergi ziyaı cezası kesilmesinin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesinin üçüncü fıkrasının gereği olduğu, Haziran 2017 dönemine ait olup ait olup 27/01/2023 tarihinde içerisinde kesinleşen vergi ziyaı cezasının, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 339. maddesinde 7338 sayılı Kanun’la yapılan değişiklikle tekerrür hükümleri uyarınca artırılacak tutarın, tekerrüre esas alınan cezadan fazla olamayacağı yolunda getirilen lehe düzenleme gözönünde tutularak tekerrüre esas alınmasında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava; tahakkuk eden vergi yönünden incelenmeksizin, vergi ziyaı cezası ve vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı ile gecikme faizi yönünden ise esası incelenmek suretiyle reddedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

Temyiz Edenin İddiaları

Ticari ilişkide bulunduğu dava dışı şirkete gönderilen yazı içeriğinin kendileri bakımından zorlama niteliği taşıdığı, Anayasa Mahkemesine yapılan bireysel başvuruda ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannameleri esas alınarak yapılan tahakkuk, hesaplanan gecikme faizi ve kesilen vergi ziyaı cezalarına karşı açılan davaların esası incelenmeden reddedilmeleri nedeniyle mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar verildiği, Danıştay kararları ve doktrininde davacıyı ihtirazi kayıtla beyanname vermeye zorlayan yazı olup olmadığına bakılmaksızın davanın esasının incelenmesi gerektiği yönünde olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

Karşı Tarafın Savunması

Savunma verilmemiştir.

Danıştay Tetkik Hâkimi

Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

Türk Milleti Adına

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İnceleme Ve Gerekçe

Maddi Olay

Davacının fatura tanzim ettiği … Gemi İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından yeminli mali müşavirlik katma değer vergisi iadesi tasdik raporuna istinaden yapılan katma değer vergisi iade talebi üzerine düzenlenen …tarih ve … sayılı sayılı eksiklik yazısında, davacı şirketin Ba formlarından alımlarının büyük çoğunluğunu gerçekleştirdiği … Grup Denizcilik Limited Şirketinin özel esaslara tabi olduğu belirtilerek davacı şirketten yapılan alımların ispatı, tenzili veya davacı şirketin ilgili dönemlerdeki beyanlarının düzeltilmesinin sağlanması gerektiğinin bildirildiği, adı geçen şirket tarafından sözü edilen yazı içeriğinden davacının haberdar edilmesi sonrasında uyuşmazlık konusu dönemlere ilişkin ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannameleri üzerine katma değer vergisi tahakkukunun yapıldığı, gecikme faizinin hesaplandığı ve vergi ziyaı cezasının kesildiği anlaşılmıştır.

İlgili Mevzuat

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun idari dava türleri ve idari yargı yetkisinin sınırı başlıklı 2. maddesinde, idari dava türleri sayılarak maddenin (a) bendinde iptal davası idarî işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlâl edilenler tarafından açılan dava olarak tanımlanmış, 49. maddesinin 2. fıkrasının (c) bendinde ise usul hükümlerinin uygulanmasında kararı etkileyebilecek nitelikte hata veya eksikliklerin bulunması bozma sebebi olarak sayılmıştır.

Hukuki Değerlendirme

Mükelleflerce, ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannameleri esas alınarak yapılan tahakkuk, hesaplanan gecikme faizi ve kesilen vergi ziyaı cezalarına karşı açılan davaların esası incelenmeden reddedilmeleri nedeniyle mülkiyet hakkının ihlal edildiği ileri sürülerek yapılan başvuru üzerine, Anayasa Mahkemesinin 27/02/2019 tarih ve Başvuru No:2015/15100 sayılı kararıyla; başvurucuların mülkiyet haklarına müdahale teşkil eden vergilendirme işlemlerinin yargı yoluyla denetlenebilmesi imkânına sahip olamadıkları dolayısıyla, derece mahkemelerinin 213 sayılı Vergi Usul Kanun’un 378. maddesinin 2. fıkrasında düzenlenen hukuk kuralını, düzeltme beyannamesine ihtirazi kayıt konulmasının dava açma hakkı vermeyeceği şeklinde yorumlamasının -sürecin bütününe bakıldığında- başvurucuların, müdahalenin hukuka aykırı olduğuna yönelik olarak iddia ve itirazlarını etkin bir biçimde sunamaması sonucuna yol açtığı, buna göre somut olayda mülkiyet hakkının öngördüğü usul güvencelerinin sağlanamamasından dolayı müdahalenin başvuruculara şahsi olarak aşırı bir külfet yüklediği, mülkiyet hakkının korunması ile müdahalenin kamu yararı amacı arasında olması gereken adil dengenin başvurucular aleyhine bozulduğu sonucuna ulaşıldığı, başvurucuların mülkiyet haklarına yapılan müdahale ölçüsüz olduğu gerekçesiyle Anayasa’nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğine, kararın bir örneğinin ihlalin sonuçlarının ortadan kaldırılması için yeniden yargılama yapılmak üzere vergi mahkemesine gönderilmesine karar verilmiştir.

Dava konusu olayda her ne kadar davalı idare tarafından davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … Grup Denizcilik Limited Şirketinden temin edilen faturaların beyanlarından çıkarılması hususunda bildirimde bulunulmadığı iddia edilmiş ise de davacının fatura tanzim ettiği … Gemi İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından yeminli mali müşavirlik katma değer vergisi iadesi tasdik raporuna istinaden katma değer vergisi iade talebi üzerine düzenlenen … tarih ve … sayılı sayılı eksiklik yazısının içeriğinde, davacı şirket hakkındaki tespitlere yer verilmek suretiyle düzeltme beyannamesi verilmek zorunda bırakıldığı, sözü edilen yazının davacı bakımından zorlama niteliği taşıdığı sonucuna varıldığı ve bu durumun katma değer vergisi iade işlemleri yönünden bir takım sıkıntılar yaratabileceği dolayısıyla ticari yaşamını olumsuz yönde etkileyebileceği de dikkate alındığında, yasal süresinden sonra verdiği düzeltme beyanına koyduğu ihtirazi kaydın tahakkuk eden vergiye karşı dava açma hakkı verdiğinin kabulü gerekmektedir. Zira, yukarıda yer verilen Anayasa Mahkemesi kararında da belirtildiği üzere, mülkiyet hakkının korunması ile müdahalenin kamu yararı amacı arasında olması gereken adil dengenin davacı aleyhine bozulduğu değerlendirilmiştir.

Öte yandan, yukarıda “Mevzuat” bölümünde yer verilen tanıma göre açılan bir iptal davasında iptali istenilen işlemin; yetki, şekil, sebep, konu ve maksat unsurları açısından ayrı ayrı hukuka uygun olup olmadıklarının denetlenmesi gerekmekte olup bu unsurlardan birisinde hukuka aykırılık bulunursa işlem iptal edilmelidir.

Hukuka uygunluk denetiminin yapılması gereken sebep unsuru idari yargıda; idareyi işlemi yapmaya iten saik olarak tanımlanmıştır. İdare tesis ettiği işlemi, gerçek ve hukuka uygun sebeplere dayandırmak zorundadır. Sebebin gerçek olması, varlığının usulüne uygun olarak yapılan tespitlerle ortaya konulmuş olması; hukuka uygun olması ise idarenin işlemi dayandırdığı sebebin, kanunda tesisi için dayanabileceği öngörülen sebeplerden olması anlamına gelmektedir.

Dava konusu uyuşmazlıkta sebep unsuru, davacı şirketin emtia alımında bulunduğu firmanın olumsuz mükellefler listesinde yer aldığından bahisle söz konusu mükelleften yapılan alımların gerçek kabul edilmemesi olduğundan davacı tarafından katma değer vergisi indirimine konu edilen söz konusu faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı hususlarının saptanması gerekmektedir.

Bu durumda, davacı tarafından verilen düzeltme beyannamelerine konulan ihtirazi kaydın kabul edilmeyerek tahakkuk ettirilen vergi, hesaplanan gecikme faizi ve kesilen vergi ziyaı cezasının sebep unsuru hakkında yargısal denetim yapılması gerekirken Vergi Mahkemesince bu husus göz ardı edilmek suretiyle verilen karara yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.

Karar Sonucu

Açıklanan nedenlerle;

1.Temyiz isteminin kabulüne,

2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 17/12/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

Karşı Oy

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar Vergi Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği görüşüyle, karara katılmıyorum.